Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw

Ust. 5a – zmiana polega na zwiększeniu progu powiązań kapitałowych z 5% do 25%,
tak aby powiązania nie dotyczyły tzw. inwestycji portfelowych. Należy zauważyć, iż
poziom powiązań 25% jest wykorzystywany w ustawie o podatku dochodowym od
osób prawnych w zakresie przepisów dotyczących problematyki tzw. cienkiej
kapitalizacji
między
podmiotami
powiązanymi
oraz
regulacji
dotyczących
tzw. kontrolowanych spółek zagranicznych (CFC).
Art. 1 pkt 3 (zmiana art. 25a)
Ust. 1
Pkt 1 – zmiana polega na nowym zdefiniowaniu zakresu podmiotowego i
przedmiotowego obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej. Celem niniejszej
regulacji jest wyłączenie z obowiązku sporządzania dokumentacji podatników
prowadzących działalność w skali mikro-, tj. o przychodach albo kosztach do
2 mln euro.
Podatnicy
objęci
zakresem
podmiotowym
są
obowiązani
do
dokumentowania transakcji dokonywanych z jednym lub z wieloma podmiotami
powiązanymi, a także innych zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych, których
warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotem lub podmiotami z nimi
powiązanymi. Obowiązek sporządzania dokumentacji spoczywa na podatnikach
prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji
rolnej, którzy w roku podatkowym prowadzą i prowadzili w roku poprzedzającym rok
podatkowy księgi rachunkowe oraz przekroczyli w roku poprzedzającym rok
podatkowy ustawowo określone progi wartości przychodów lub kosztów ustalone na
podstawie przepisów o rachunkowości (obejmujących również międzynarodowe
standardy rachunkowości). Mianowicie, podatnicy będą mieli obowiązek sporządzania
dokumentacji, jeżeli przychody lub koszty przekroczyły w roku poprzedzającym rok
podatkowy równowartość 2 mln euro. Dokumentacja podatkowa będzie obejmowała
transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz inne zdarzenia ujęte w księgach
rachunkowych w zakresie, w jakim wpływają w istotny sposób na dochód (stratę)
podatnika.
Pkt 2 – zmiana ma charakter dostosowujący i dotyczy obowiązku sporządzania
dokumentacji w sytuacji dokonywania transakcji lub innych zdarzeń z podmiotami w
tzw. rajach podatkowych. Podatnik sporządza dokumentację transakcji lub innych
zdarzeń, w związku z którymi zapłata należności wynikająca z takiej transakcji
14
dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce
zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą
konkurencję podatkową. Zatem, w powyższym przypadku nie będzie miało
zastosowania ograniczenie obowiązku informacyjnego dotyczącego transakcji lub
innych zdarzeń objętych decyzją w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20i
Ordynacji podatkowej, w okresie jej obowiązywania. Obowiązek ten powstaje, jeżeli w
roku podatkowym dokonano zapłaty należności, w kwocie przekraczającej 20 000 euro
lub jeżeli zapłata była w formie innego świadczenia, niż pieniężne, równowartość tego
świadczenia przekracza 20 000 euro.
Pkt 3 – zmiana ma charakter dostosowujący i dotyczy obowiązku sporządzania
dokumentacji w sytuacji zawierania umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy
wspólnego przedsięwzięcia lub innej umowy o podobnym charakterze, z podmiotami
mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w tzw. rajach podatkowych, jeśli
odpowiednio:
– wartość wniesionych przez wspólników wkładów,
– wartość wspólnego przedsięwzięcia lub przedmiotu umowy o podobnym
charakterze, określona w umowie lub przewidywana na dzień zawarcia umowy (gdy
wartość taka nie została określona w umowie)
przekracza równowartość 20 000 euro.
Ust. 1a – zmiana ta polega na wprowadzeniu obowiązku sporządzania dokumentacji
podatkowej także w roku następującym po roku, za który podatnicy, wskazani w ust. 1
pkt 1, byli obowiązani sporządzić dokumentację. Obowiązek sporządzania
dokumentacji w roku następnym powstaje bez względu na wysokość osiągniętych
przychodów lub poniesionych przez podatnika kosztów w roku, za który był
zobowiązany do sporządzenia dokumentacji stosownie do ust. 1.
Ust. 1b – zmiana polega na wprowadzeniu obowiązku sporządzania dokumentacji, w
przypadku podatników rozpoczynających prowadzenie pozarolniczej działalności
gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej. W przypadku przekroczenia w
roku podatkowym limitu przychodów lub kosztów określonych w ust. 1 obowiązek
dokumentacyjny powstaje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychody
lub koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie
prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły równowartość 2 000 000 euro.
15
Dodatkowo zdefiniowano, iż za podatnika rozpoczynającego prowadzenie pozarolniczej
działalności gospodarczej lub działy specjalne produkcji rolnej uważa się podatnika,
który nie prowadził pozarolniczej działalności lub działów specjalnych produkcji rolnej
w roku poprzedzającym rok rozpoczęcia działalności lub działów specjalnych produkcji
rolnej.
Ust. 1c – zmiana polega na zdefiniowaniu pojęcia transakcji lub innych zdarzeń
mających istotny wpływ na dochód (stratę) podatnika. Zdefiniowania dokonano poprzez
odniesienie wartości transakcji do wielkości przychodów. Za istotne transakcje lub inne
zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna
wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z uwzględnieniem
limitów ustalonych dla poszczególnych progów przychodów, wskazanych w przepisie.
Ust. 1d – zmiana polega na zdefiniowaniu pojęcia transakcji lub innych zdarzeń
mających istotny wpływ na dochód (stratę) podatnika w sytuacji zawarcia umowy
spółki niebędącej osobą prawną oraz umowy wspólnego przedsięwzięcia lub innej
umowy o podobnym charakterze.
Ust. 1e–f – zmiana polega na dodaniu nowego przepisu dotyczącego obowiązku
dokumentacyjnego, w przypadku podatników uzyskujących przychody z udziału w
spółce niebędącej osobą prawną. Przepis ustanawia odrębne progi powstania obowiązku
sporządzania dokumentacji. Mianowicie obowiązek powstanie, jeśli spółka niebędąca
osobą prawną prowadzi księgi rachunkowe oraz przychody lub koszty w rozumieniu
przepisów o rachunkowości ujęte w księgach rachunkowych prowadzonych przez tę
spółkę przekroczą równowartość 2 mln euro. Wtedy obowiązany do sporządzenia
dokumentacji podatkowej będzie każdy podatnik, będący wspólnikiem spółki
niebędącej osobą prawną. Jednocześnie przepis ust. 1f przewiduje możliwość
przeniesienia obowiązku sporządzania dokumentacji na jednego ze wspólników
mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Tym niemniej odpowiedzialność z tytułu niesporządzenia dokumentacji spoczywa na
wszystkich wspólnikach.
Ust. 2b – zmiana polega na dodaniu nowego przepisu, w którym kompleksowo
uregulowano zakres dokumentacji sporządzanej przez podatnika (tzw. local file).
Dokumentacja powinna zawierać opis podatnika, zobowiązanego do sporządzenia
dokumentacji podatkowej, opis transakcji dokonywanych między podatnikiem i
16
podmiotami z nim powiązanymi oraz innych zdarzeń, których warunki ustalono (lub
zostały narzucone) z podmiotami powiązanymi, a także informacje finansowe
podatnika, uzupełnione informacjami ze sprawozdania finansowego tego podatnika po
jego zatwierdzeniu, jeżeli obowiązek jego sporządzenia wynika z przepisów o
rachunkowości państwa właściwego dla podmiotu sporządzającego sprawozdanie
finansowe, pozwalającymi na porównanie danych ze sprawozdań finansowych z
rozliczeniami podatkowymi w zakresie cen transferowych.
Wskazane trzy główne elementy dokumentacji zostały uzupełnione przepisami
szczegółowymi określającymi zakres informacji lub dokumentów niezbędnych do
przedstawienia, tak aby wypełnić obowiązek dokumentacyjny w poszczególnych jego
częściach. W szczególności podatnik obowiązany jest do wskazania rodzaju i
przedmiotu transakcji oraz innych zdarzeń z podmiotami powiązanymi (ust. 2b pkt 1
lit. a). Najczęstszym sposobem wchodzenia w relacje z podmiotem powiązanym są
transakcje zawierane pomiędzy tymi podmiotami. Tym niemniej, wobec różnorodności
rzeczywistości gospodarczej, pomiędzy podmiotami powiązanymi zachodzą różnego
rodzaju zdarzenia gospodarcze, których warunki mają wpływ na wysokość
deklarowanego dochodu (straty) do opodatkowania. Przedmiotem dokumentacji objęte
są zdarzenia wszelkiego rodzaju, bez konieczności dowodzenia czy stosunki pomiędzy
podmiotami powiązanymi miały charakter transakcji, czy też innego zdarzenia ujętego
w księgach rachunkowych. Wśród takich transakcji lub innych zdarzeń, ustawodawca
wyszczególnił kilka, a mianowicie umowy zarządzania płynnością, umowy o podziale
kosztów.
Dokumentacja podatkowa, w części dotyczącej opisu podatnika lub spółki niebędącej
osobą prawną, powinna zawierać również opis przeprowadzonych przeniesień
pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub
ryzyk, mających wpływ na dochód (stratę) podatnika (czyli tzw. restrukturyzacji
działalności pomiędzy podmiotami powiązanymi). Podmioty powiązane ustalają (lub
narzucają) pomiędzy sobą warunki wykonywania pomiędzy sobą określonych funkcji,
angażowanie aktywów oraz ponoszenie w związku z tym ryzyk. Warunki te mogą być
zmieniane pomiędzy podmiotami powiązanymi w związku z przenoszeniem pomiędzy
podmiotami powiązanymi funkcji, aktywów lub ryzyk. W tym kontekście, pojęcie
przeniesienia jest zwyczajowo stosowane w literaturze, jak i w orzecznictwie.
Jednocześnie, zmiany zaproponowane w ust. 2b polegają na wprowadzeniu
17
zróżnicowania obowiązku dokumentacyjnego proporcjonalnie do ryzyka zaniżenia
dochodów do opodatkowania przez podmioty powiązane. Zmiana obejmuje bowiem
rozszerzenie obowiązku sporządzania dokumentacji na poziomie lokalnym o tzw. analizę
danych podmiotów niezależnych (analiza danych porównawczych), która dotyczyć
będzie podatników osiągających przychody lub koszty powyżej 10 mln euro w roku
poprzednim oraz przychodów lub kosztów osiąganych przez podatników z udziału w
spółce niebędącej osobą prawną powyżej 10 mln euro w roku poprzednim (proponowany
przepis art. 25a ust. 2b pkt 2). Zalecane jest, aby analiza porównawcza wykorzystywała
dane na temat polskich podmiotów, jeżeli dane takie są dostępne. Z kolei, w przypadku
braku danych umożliwiających dokonanie analizy porównawczej, niezbędne jest
przedstawienie przez podatnika opisu zgodności warunków transakcji lub innych
zdarzeń ustalonych z podmiotami powiązanymi z warunkami, które ustaliłyby między
sobą niezależne podmioty.
Ust. 2c – zmiana polega na dodaniu nowego przepisu dotyczącego rozszerzenia zakresu
obowiązku dokumentacyjnego dla podmiotów powiązanych prowadzących działalność w
skali dużej i średniej. Obowiązek sporządzenia dokumentacji na poziomie grupy (master
file) – dotyczyć będzie podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą i
działy specjalne produkcji rolnej za pośrednictwem spółki niebędącej osobą prawną,
której przychody lub koszty w poprzednim roku obrotowym przekroczyły 20 mln euro, i
która tworzy wraz z podmiotami powiązanymi grupę kapitałową w rozumieniu
przepisów o rachunkowości co najmniej dwóch podmiotów powiązanych.
Dokumentacja w tej części zawiera informacje o grupie podmiotów powiązanych, w
skład której wchodzi podmiot krajowy. Są to informacje sporządzane na poziomie
grupy. W skład tej części dokumentacji wchodzą informacje dotyczące w szczególności
polityki cen transakcyjnych prowadzonej przez grupę, opis wykorzystywanych przez
grupę wartości niematerialnych, opis sytuacji finansowej grupy, w tym sprawozdanie
skonsolidowane grupy kapitałowej. Obowiązek informacyjny dotyczy wartości
niematerialnych w szerokim tego słowa znaczeniu (w tym tzw. umów o podziale
kosztów). W dokumentacji, o której mowa w ust. 2c, należy wskazać podmiot
powiązany, który sporządza tę część dokumentacji, wraz z podaniem daty składania
rocznego zeznania podatkowego przez podmiot sporządzający. Wtedy podatnik załącza
tę część dokumentacji do dokumentacji podstawowej określonej w ust. 2b, w terminie
składania rocznego zeznania podatkowego przez podmiot sporządzający.
18