Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw

5)  Opodatkowanie niepodzielonych zysków –  art. 10 ust. 1  pkt 8 ustawy CIT, art. 24 
ust. 5 pkt 8 ustawy PIT 
Zgłaszający uwagi: PKPP „Lewiatan”, KRRP  
Wskazano, iż zmiana ingeruje w transformację ustrojową spółek, co może mieć negatywny 
wpływ  na  możliwości  rozwojowe  oraz  prowadzić  do  dekapitalizacji  majątku 
restrukturyzowanego  podmiotu  z  uwagi  na  fakt,  iż  w  momencie  przekształcenia  brak 
środków pieniężnych w spółce kapitałowej, z którego można zapłacić podatek (a wspólnik 
faktycznie  nie  uzyskuje  w  tym  momencie  żadnego  realnego przysporzenia). Poza tym 
podniesiono zarzut nierównego traktowania w stosunku do wspólników przekształcanych 
spółek kapitałowych w spółki kapitałowe.  
Stanowisko projektodawcy: 
Uwagi  są  niezasadne.  Po  pierwsze  zauważyć  zależy,  iż  decyzja  o  przeznaczeniu  środków 
z podziału  zysku  spółki  lub  zysku  niepodzielonego  na  potrzeby  spółki  zapada  z  woli 
wspólników (uchwałą organu stanowiącego spółki) w wyniku uchwały tego samego organu 
następuje  także  przekształcenie  spółki  w  inną  spółkę.  W  takim  przypadku  wspólnicy 
powinni  rozważyć  wszelkie  skutki  transformacji  podmiotu  gospodarczego,  łącznie 
z koniecznością  zapłacenia  podatku  od  zysków,  które  w  poprzednich  okresach 
rozliczeniowych  nie  zostały  wypłacone  ze  spółki  będącej  podatnikiem  podatku 
dochodowego.  
Po drugie  w  przypadku  nieustalania  przychodu  z  tytułu  niepodzielonych  zysków  na 
moment  przekształcenia  zysk  ten  nie  zostałby  w  przyszłości  w  ogóle  opodatkowany. 
W spółkach  niebędacych  podatnikami  podatku  dochodowego,  powstałych  w  wyniku 
przekształcenia  podatnika  podatku CIT, brak bowiem podstaw prawnych opodatkowania 
wypłacanego  zysku  spółki  osobowej  jej  wspólnikom,  jak  również  nie  ma  praktycznej 
możliwości  wyodrębnienia  z  udziału  kapitałowego  wspólnika  zysków  uprzednio 
wygenerowanych przez spółkę kapitałową. 
Ponadto  należy  zauważyć,  iż  przepis  ten  stanowi  jedynie  doprecyzowanie  istniejącego 
przepisu, zatem uwagi de facto kwestionują już istniejące uregulowania. 
6)  Niedostateczna  kapitalizacja (art. 16  ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy CIT) oraz limit 
odliczania odsetek (art. 15c ustawy CIT) 
a) Uwagi do przepisów o niedostatecznej kapitalizacji 
 
98 
Zgłaszający uwagi: KRRP, PKPP „Lewiatan”, PIU, ZBP, ZPL, Pracodawcy RP 
Proponowana regulacja spotkała się z krytycznym przyjęciem, będącym wynikiem objęcia 
zakresem  tego  przepisu  również  podmiotów  powiązanych  z  podatnikiem  w  sposób 
pośredni,  choć  jednocześnie  wskazywano,  że  zaproponowane  przepisy  budzą  mniej 
wątpliwości interpretacyjnych niż dotychczasowe. Główne zastrzeżenia budzi to, że przy 
ocenie „dokapitalizowania” obecne oraz proponowane  przepisy  odwołują  się  do  stosunku 
zadłużenia  podatnika  do  jego  kapitału  zakładowego,  gdy  tymczasem  –  zdaniem 
zgłaszających  uwagi  –  bardziej  zasadne  było  sięgnięcie  do  stosunku  zadłużenia  do 
kapitałów  własnych.  Ponadto  partnerzy  społeczni  zgłosili  uwagi  do  sposobu  określania 
zadłużenia, sugerując wyliczanie tego zadłużenia saldem, czyli nadwyżką zobowiązań nad 
należnościami,  oraz  do  treści  proponowanych  przepisów  przejściowych  zakładających 
zachowanie praw nabytych i stosowanie dotychczasowych zasad tylko  do  kwot  pożyczek 
(kredytów) faktycznie uzyskanych przed dniem wejścia w życie nowych przepisów. 
Stanowisko projektodawcy: 
Uwagi zasługują częściowo na uwzględnienie. Projektodawca podziela pogląd, iż kapitały 
własne  podatnika  w  sposób  bardziej  wiarygodny  potwierdzają  kondycję  finansową 
podatnika.  Uznaje  też  za  racjonalne  odejście  od  odwoływania  się  w  przepisach 
o niedostatecznej kapitalizacji do kapitału zakładowego. W związku z tym zaproponowano 
oparcie się w tych przepisach na wskaźniku zadłużenia kapitału własnego (ang. Debt To 
Assets Ratio),  choć  ograniczonego  tylko  do  zadłużenia  wobec  podmiotów  powiązanych. 
W takiej jednak sytuacji zmianie uległa także proporcja długu do tak określonego kapitału 
z obecnej  wynoszącej  1÷3  do  1÷1.  Również  propozycja  wyliczania  zadłużenia  na 
podstawie „salda” została częściowo uwzględniona przez odniesienie się, przy wyliczaniu 
zadłużenia, do nadwyżki zobowiązań nad należnościami wobec podmiotów powiązanych 
z tytułu  udzielonych  tym  podmiotom  pożyczek  (art.  16  ust.  7g).  Odnosząc  się  do  uwagi 
dotyczącej przepisów przejściowych – nie znajduje ona uzasadnienia. Przyjęte w projekcie 
rozwiązania zapobiegają zawieraniu umów długoterminowych umów ramowych, w których 
rzeczywiste przekazanie kwot pożyczki następowałoby  nawet wiele lat po dniu zawarcia 
takiej umowy. 
b) Uwagi do przepisów dotyczących limitu odliczania odsetek (art. 15c) 
Zgłaszający uwagi: PKPP „Lewiatan”, CCT, ZBP, KRRP, ZPL, Pracodawcy RP, PZF 
 
99 
Propozycja alternatywnego podejścia do przepisów o niedostatecznej kapitalizacji sposobu 
określania  odsetek  podlegających  zaliczeniu  do  kosztów  uzyskania  przychodów  spotkała 
się zasadniczo z przychylnym odbiorem partnerów społecznych. W stanowisku ZBP wprost 
wskazano,  iż  „taka  regulacja  powinna  w  sposób  skuteczny  rozwiązać  problem 
niedostatecznej kapitalizacji w instytucjach finansowych,  specjalizujących  się 
w pożyczaniu  środków  pieniężnych”.  Do  propozycji  tej  zgłoszonych  zostało  kilka  uwag. 
W szczególności  dotyczyły  one  zastąpienia  stałej  stawki  służącej  wyliczeniu  wskaźnika 
opierającego się na wartości aktywów stawką zmienną, wyłączenie wskaźnika bazującego 
na zysku operacyjnym w stosunku do wszystkich instytucji finansowych w rozumieniu 
ustawy  –  Prawo  bankowe, a nie tylko do banków i SKOK-ów, nielimitowanie okresu, 
w którym odsetki  wyłączone  w  jednym  roku  mogłyby  zostać  zaliczone  do  kosztów 
(postulat wprowadzenia okresu przekraczającego 5 lat podatkowych). 
Ponadto  ZPL  zwrócił  uwagę,  iż  w  przypadku  firm  zajmujących  się  działalnością 
leasingową  stosowanie  wskaźnika  odnoszącego  się  do  zysku  operacyjnego  nie  jest 
możliwe,  gdyż  przychody  uzyskiwane  z  działalności  leasingowej  nie  są  ujmowane 
w zyskach  z  działalności  operacyjnej.  Zdaniem  ZPL  zysk  operacyjny  w  firmach 
leasingowych  ma  wartość  ujemną.  Postulat  wyłączenia  stosowania  wskaźnika zysku 
operacyjnego w stosunku do firm faktoringowych zgłosił również PZF.  
Stanowisko projektodawcy: 
Propozycja  zastąpienia  stałej  stawki  służącej  wyliczeniu  wskaźnika  opierającego  się  na 
wartości aktywów stawką zmienną została uwzględniona przez wprowadzenie zmiennego 
wskaźnika  bazującego  na  stopie  referencyjnej  NBP,  powiększonej  o  1,25  punktów 
procentowych. 
Natomiast  negatywnie  należy  ocenić  propozycję  nielimitowanego  okresu  rozliczania 
odsetek,  które  ze  względu  na  przekroczenie  w  danym  roku  podatkowym  wskaźników 
wskazanych  w  przepisach  podlegałyby  w  tym  roku  wyłączeniu  z  kosztów  uzyskania 
przychodów. Analogiczne jak przyjęte w projekcie zasady obowiązują bowiem na gruncie 
przepisów  dotyczących  rozliczania  strat,  których  źródłem  jest  obowiązujący  w  polskim 
systemie podatkowych 5-letni termin przedawnienia zobowiązań podatkowych.  
Odnosząc  się  do  uwagi  dotyczącej  wyłączenia  wskaźnika  bazującego  na  zysku 
operacyjnym w stosunku do wszystkich instytucji finansowych w rozumieniu ustawy –
 
100 
Prawo  bankowe, a nie  tylko  w  stosunku  do  instytucji  udzielających  pożyczki  i  kredyty, 
należy  ocenić  ją  krytycznie  z  uwagi  na  zbyt  szeroką  definicję  instytucji  finansowej, 
przyjętej w Prawie bankowym.  
W związku ze zgłoszonymi wątpliwościami dotyczącymi niemożności stosowania do firm 
leasingowych i faktoringowych wskaźnika opartego o zysk operacyjny wskazać należy, że 
aktualny  projekt  ustawy  wyłącza,  pod  pewnymi  warunkami,  te  podmioty  z  obowiązku 
ograniczania  wysokości  odliczanych  odsetek  do  wysokości  odpowiadającej  50%  zysku 
z działalności operacyjnej.  
7)  Ceny transferowe 
Zgłaszający uwagi: PKPP „Lewiatan”, KRRP, CCT, Pracodawcy RP 
Zmiany polegające na rozszerzeniu obowiązku dokumentacyjnego w przypadku zawarcia 
umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia oraz umowy 
o podobnym  charakterze,  jak  również  na  rozszerzeniu  zakresu  powiązań,  są  niekorzystne 
dla podatników i powodują zwiększanie obciążeń. Zwrócono uwagę, że pojęcie „wspólne 
przedsięwzięcie”  jest  niejasne,  limity  dokumentacyjne  są  zbyt  niskie  oraz  że  nowe 
regulacje są zbędne w kontekście istniejącego art. 5 ustawy CIT, ustanawiającego zasadę 
podziału przychodów i kosztów dla wspólników (uczestników). Zgłoszona została również 
propozycja  rozszerzenia  regulacji  dotyczącej  korekty  dochodów  pomiędzy  krajowymi 
podmiotami powiązanymi.  
Stanowisko projektodawcy: 
Projekt nie stanowi rozciągnięcia obowiązku sporządzenia dokumentacyjnego na podmioty 
niepowiązane,  lecz  doprecyzowuje  treść  obecnych  przepisów  odnoszących  się  wyłącznie 
do podmiotów powiązanych wraz z doregulowaniem limitów dokumentacyjnych. Kwestię 
tę podkreślono w uzasadnieniu projektu.  
Ponadto  zauważa  się,  iż  stosownie  do  obowiązujących  przepisów art. 11 ustawy CIT 
i art. 25  ustawy  PIT  podmioty  powiązane  powinny  zapewnić  zgodność  ustalonych 
pomiędzy sobą warunków z zasadą ceny rynkowej. Dotyczy to również sposobu podziału 
zysku (straty) w spółce niebędacej osobą prawną. Warunki dotyczące praw udziału w zysku 
(uczestniczenia w stracie) pomiędzy podmiotami zawierającymi umowy spółki niebędącej 
osobą  prawną,  umowy  wspólnego  przedsięwzięcia  lub  o  podobnym  charakterze  powinny 
być kształtowane w sposób, w jaki ustaliłyby je podmioty niezależne.  Natomiast przepis 
 
101 
art. 5 CIT dotyczy sposobu łączenia przychodów i kosztów związanych z udziałem w takiej 
spółce  lub  przedsięwzięciu.  Regulacja  ta  nie  obejmuje  swym  zakresem  obowiązku 
zapewnienia dla celów podatkowych zgodności z zasadą ceny rynkowej wybranego klucza 
podziału prawa do udziału lub uczestniczenia w stracie.  
Ponadto zauważa się, iż pojęcie wspólnego przedsięwzięcia istnieje w ustawie i dotychczas 
nie  budziło  wątpliwości  interpretacyjnych,  zatem  nie  przewiduje  się  definiowania  tego 
pojęcia wyłącznie dla celów dokumentacyjnych.  
Uwzględniono w części postulaty dotyczące szczególnej procedury korekty krajowej przez 
wskazanie, że korekta taka możliwa jest zarówno po dokonaniu doszacowania przez organy 
podatkowe lub organy kontroli skarbowej, jak i w przypadku kiedy podatnik samodzielnie 
skoryguje zeznanie w wyniku przeprowadzonego u niego postępowania  kontrolnego  lub 
kontroli podatkowej w przypadku ujawnienia przez  tę  kontrolę  nieprawidłowości 
w związku  z  ustaleniem  lub  narzuceniem  pomiędzy  podmiotami  krajowymi  warunków, 
o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy  CIT  i  art.  25  ust.  1  ustawy  PIT.  W  pozostałym 
zakresie  kwestie  związane  z  korektą  krajową  uregulowane  są  w Ordynacji podatkowej 
i zastosowanie mają ogólne zasady przewidziane w tej ustawie. 
Za  zasadną  uznaje  się  uwagę,  iż  przepisy  dotyczące  zakładu  (art.  9  ust.  5)  nie  powinny 
sugerować  obowiązku  dokumentacyjnego  jedynie  dla  transakcji,  w których przypisaniu 
podlega  dochód.  W  związku  z  tym  uwaga  została  uwzględniona  przez  bezpośrednie 
odniesienie się do transakcji, które powinny zostać przypisane do zagranicznego zakładu. 
8)  Doprecyzowanie  przepisów  dotyczących  wystąpienia  wspólnika  ze  spółki  niebędącej 
osobą prawną 
Zgłaszający uwagi: KRDP 
Do art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy PIT i art. 12 ust. 4 pkt 3a lit.  b  ustawy  CIT  zgłoszono 
postulat, aby ze względu  na  problemy  z  ustaleniem  wcześniejszych  kosztów  w  kalkulacji 
przychodu  wyłączonego  z  opodatkowania  uwzględniane  były  tylko  koszty  niestanowiące 
kosztów uzyskania przychodów, które zostały poniesione od dnia 1 stycznia 2013 r.  
Stanowisko projektodawcy:  
Uwaga  jest  niezasadna.  Obecne  regulacje  zwalniają  z  opodatkowania  środki  pieniężne 
otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej 
spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce 
 
102