Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw

administracji) oraz zachowanie symetrii między uprawnieniami organów podatkowych
w uzyskiwaniu informacji od polskich organów i od administracji zagranicznej.
Proponuje się (wzorem art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej), aby organy
administracji rządowej i samorządowej oraz państwowe i samorządowe jednostki
organizacyjne były obowiązane współdziałać, nieodpłatnie udostępniać informacje oraz
udzielać pomocy organom podatkowym przy wykonywaniu zadań określonych w
ustawie. Przy wykonywaniu swoich zadań organy podatkowe należy uprawnić do
nieodpłatnego korzystania z informacji gromadzonych w aktach spraw, zbiorach
danych, ewidencjach i rejestrach przez organy administracji rządowej i samorządowej,
sądy, państwowe i samorządowe jednostki organizacyjne oraz państwowe osoby
prawne, w tym również z informacji zapisanych w postaci elektronicznej, z
zastrzeżeniem odrębnych przepisów. Organy podatkowe będą mogły żądać informacji
wyłącznie w sprawach indywidualnych (art. 82b Ordynacji podatkowej).
Rozdział 13
Odpowiedzialność solidarna
W celu uniknięcia rozbieżności istniejących w orzecznictwie sądowym proponuje się,
aby w razie śmierci jednego z małżonków, który opodatkował swoje dochody łącznie z
dochodami drugiego małżonka, tylko drugi z małżonków ponosił odpowiedzialność za
zobowiązania podatkowe oraz przysługiwała mu wierzytelność o zwrot nadpłaty
podatku (art. 92 § 3a Ordynacji podatkowej i zmiana dostosowawcza w § 3). Przyjęte
rozwiązanie respektuje wolę współmałżonków zawartą w złożonym zeznaniu
podatkowym. Ponadto dopuszczanie spadkobierców do spraw podatkowych żyjącego
podatnika-małżonka wiązałoby się z pośmiertnym „rozdzielaniem” wspólnego
zeznania, co mogłoby budzić poważne wątpliwości z zakresu ochrony tajemnicy
skarbowej. Przyjęte rozwiązanie wyłącza odpowiedzialność innych osób za
zobowiązania podatkowe wynikające ze wspólnego rozliczenia, stanowiąc wyjątek od
zasad określonych w art. 98 Ordynacji podatkowej. Ustanowienie takiego wyjątku jest
dopuszczalne na gruncie prawa podatkowego, które w sposób autonomiczny,
niezależnie od regulacji Kodeksu cywilnego, może regulować zasady
odpowiedzialności za długi podatkowe.


68
Rozdział 14
Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych
Zasady sukcesji w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa jako aportu powinny być
analogiczne do obecnie obowiązujących zasad sukcesji przy przekształceniu
przedsiębiorstwa osoby fizycznej w spółkę kapitałową. Wymaga doprecyzowania
przypadek następstwa prawnego spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba
fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
Spółka ta powinna wstępować w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa
wniesionego przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być
kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek
niemających osobowości prawnej (art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej). Zasadne jest
wprowadzenie solidarnej odpowiedzialności spółki z tą osobą fizyczną za powstałe do
dnia wniesienia przedsiębiorstwa zaległości podatkowe związane z wniesionym
przedsiębiorstwem (art. 112c Ordynacji podatkowej).
Zgodnie z art. 95p ustawy – Prawo o notariacie, ilekroć w przepisach odrębnych jest
mowa o postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku, należy rozumieć przez to
również zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia. Pomimo powyższej regulacji,
w celu zachowania jasności i czytelności Ordynacji podatkowej, proponuje się
wprowadzenie do tej ustawy określenia zarejestrowanego aktu poświadczenia
dziedziczenia obok pojęcia postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 105
§ 2 i 4 Ordynacji podatkowej).
Aktualnie przepisy dotyczące orzekania o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień
poszczególnych spadkobierców są zawarte w różnych artykułach (art. 100 § 1–2a,
art. 102 § 1, art. 104 § 1–3 Ordynacji podatkowej). Ponadto przepisy art. 104 § 1–3
Ordynacji podatkowej przewidują odrębną, nadmiernie sformalizowaną procedurę
postępowań w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego (nadpłaty) spadkobiercy w
podatku dochodowym od osób fizycznych. Proponuje się uporządkowanie przepisów
normujących powyższą materię oraz rezygnację z odrębnego uregulowania
postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego (nadpłaty) spadkobiercy
w podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestie ustalania „wymiaru
podatkowego” spadkobierców w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz
orzekania o zakresie ich odpowiedzialności lub uprawnień nie różnią się na tyle od
ustalenia tych samych kwestii w innych podatkach, żeby nie mogły być rozstrzygane
69
według wspólnych zasad. Postuluje się zniesienie obowiązku dodatkowego,
wzajemnego informowania się przez organ podatkowy i spadkobierców w zakresie
okoliczności wpływających na obliczenie zobowiązania podatkowego (nadpłaty)
unormowanego w art. 104 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie i tak prowadzi
się postępowanie dowodowe. Prowadząc postępowanie podatkowe wobec
spadkobierców, organ podatkowy zobowiązany jest do przestrzegania zasady prawdy
obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, a rozwiniętej w przepisie
art. 187 tej ustawy, która obliguje go do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu
dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego rozpatrzenia całego
materiału dowodowego. Zatem wszelkie okoliczności wpływające na obliczenie i
wysokość zobowiązania podatkowego lub nadpłaty, które były objęte czynnościami
określonymi w art. 103 Ordynacji podatkowej lub postępowaniem prowadzonym na
podstawie art. 104 Ordynacji podatkowej (np. o poniesieniu wydatków uprawniających
do ulg podatkowych), będą wynikały z jawnych dla strony akt sprawy lub będą
ujawniane na podstawie dowodów posiadanych przez organ lub przedłożonych przez
stronę w toku postępowania prowadzonego na podstawie art. 100 Ordynacji
podatkowej. Organ podatkowy ma orzekać w jednej decyzji o zakresie
odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji
ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z
prawidłowych deklaracji (art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej). Jeżeli deklaracja złożona
przez spadkodawcę jest nieprawidłowa lub deklaracji nie złożono, orzekając o zakresie
odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala
lub określa kwoty, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a (art. 100 § 2
Ordynacji podatkowej).
Proponuje się, aby jedyną zasadą był zwrot przypadających na rzecz spadkodawcy
nadpłat oraz zwrotów podatków, a także ich oprocentowania z tych tytułów
poszczególnym spadkobiercom proporcjonalnie do ich udziału spadkowego
określonego w prawomocnym postanowieniu sądu o stwierdzeniu nabycia spadku albo
zarejestrowanym akcie poświadczenia dziedziczenia, złożonym w organie podatkowym.
Wprowadzenie tej zasady oznacza, że dokonanie zwrotu należności zawsze będzie
możliwe po przedstawieniu przez spadkobierców tylko jednego dokumentu (art. 105
§ 2–4 Ordynacji podatkowej). Proponowana zmiana, upraszczając realizację
nadpłat/zwrotu podatku po zmarłym, spowoduje, że nie będzie potrzeby
70
przechowywania należności w depozycie organu podatkowego, a więc także
pomniejszania nadpłat lub zwrotów podatków oraz ich oprocentowania o koszty
przechowywania w depozycie. Organy podatkowe nie będą angażowane w spory o
wzajemne rozliczenia między spadkobiercami, co dopuszczają obecne przepisy,
uzależniając zwrot nadpłaty od przedstawienia zgodnego oświadczenia woli wszystkich
spadkobierców o podziale tych należności.
Rozdział 15
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Proponuje się doprecyzowanie przepisów Ordynacji podatkowej w ten sposób, aby
wynikało z nich, że ogłoszenie upadłości podatnika lub jego następcy prawnego nie ma
wpływu na naliczanie odsetek za zwłokę w odniesieniu do osoby trzeciej (art. 107 § 3
Ordynacji podatkowej). Wprowadzona regulacja usunie wątpliwości istniejące aktualnie
w orzecznictwie sądowym. Odsetki za zwłokę rekompensują Skarbowi Państwa lub
jednostce samorządu terytorialnego ubytek dochodów, które nie trafiły do budżetu w
ustawowym terminie. Odsetki za zwłokę naliczane są w każdym przypadku istnienia
zaległości podatkowej poza wyjątkami wymienionymi w art. 54 Ordynacji podatkowej.
W kontekście powyższego upadłość podatnika lub jego następcy prawnego nie może
być okolicznością prowadzącą do zaniechania naliczania odsetek za zwłokę po dniu
ogłoszenia upadłości i pozbawienia Skarbu Państwa należnej mu rekompensaty z tytułu
zwłoki w regulowaniu należności podatkowych. Tym bardziej, że przepis art. 92 Prawa
upadłościowego i naprawczego nie zawiera zakazu ich naliczania ani zaspokojenia za
ten okres od współdłużników lub samego upadłego, a określa jedynie, z jakich źródeł
podlegają zaspokojeniu odsetki należne za okres do dnia ogłoszenia upadłości.
Potrzebne jest zatem unormowanie, z którego wynika, że postępowanie podatkowe w
sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed
dniem doręczenia decyzji o obowiązku zwrotu lub decyzji określającej wysokość
zaległości podatkowej (po uwzględnieniu zmian proponowanych w art. 52 Ordynacji
podatkowej). Brak takiej regulacji może sugerować, że zasady obowiązujące w
odniesieniu do decyzji wymienionych w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a–d Ordynacji
podatkowej nie będą obowiązywać w odniesieniu do decyzji o obowiązku zwrotu i
decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej (po uwzględnieniu zmian
71
proponowanych w art. 52 Ordynacji podatkowej), co nie miałoby racjonalnego
uzasadnienia (art. 108 § 2 pkt 2 lit. e Ordynacji podatkowej).
Zgodnie z art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej w razie wystawienia tytułu
wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o
postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności
osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość
zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. Obecne brzmienie
przepisu art. 108 § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa wymusza wydanie decyzji o
odpowiedzialności płatnika (art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej) powielającej treść
prawidłowej deklaracji płatnika. Proponuje się poprzez zmianę w art. 108 § 3
Ordynacji podatkowej usprawnienie postępowania w sprawie orzeczenia
odpowiedzialności osoby trzeciej, obejmując uproszczonym trybem orzeczenia o
odpowiedzialności także należności przypadające od płatnika wynikające ze złożonej
deklaracji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy. Proponowane
rozwiązanie pozwoli na sprawniejsze orzekanie o odpowiedzialności osób trzecich w
przypadkach wystawienia tytułu wykonawczego na płatnika na podstawie deklaracji.
Katalog przepisów, które mają odpowiednie zastosowanie w sprawie odpowiedzialności
osoby trzeciej należy uzupełnić o przepisy art. 54 i art. 76–76b Ordynacji podatkowej
(zmiana art. 109 § 1 Ordynacji podatkowej). Proponowana zmiana uzupełniająca
katalog o art. 54 Ordynacji podatkowej jest wynikiem ukształtowania się linii
orzeczniczej sądów administracyjnych, zgodnie z którą osoba trzecia nie może mieć
naliczanych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej za okresy, za które nie nalicza
się odsetek podatnikowi (np.: wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2006 r. sygn. akt
I FSK 335/06). Nie ma także przeszkód, aby była możliwość zaliczania nadpłat osób
trzecich na poczet ich zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę.
Utrata bytu prawnego spółki handlowej niemającej osobowości prawnej nie powoduje
wygaśnięcia jej zobowiązań podatkowych.
Jeżeli zaległość podatkowa takiej spółki powstaje już po utracie jej bytu prawnego,
odpowiedzialność podatkową powinny ponosić osoby będące wspólnikami w
momencie rozwiązania spółki. Postuluje się zatem unormowanie odpowiedzialności
byłych wspólników za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin
płatności upływał po rozwiązaniu spółki, oraz za zaległości wymienione w art. 52
powstałe po rozwiązaniu spółki. Analogiczne rozwiązanie obowiązuje w art. 115 § 2
72