Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw

zwłokę ograniczy w znacznym stopniu ryzyko takiej „optymalizacji finansowej”.
Ograniczenie czasowe możliwości skorzystania z odsetek obniżonych ma stymulować
korygowanie błędów w deklaracjach na bieżąco (a nie w okresie kilku lat, do czasu
przedawnienia zobowiązania) oraz jak najszybsze ujawnianie i regulowanie zaległości
podatkowych. Okres sześciu miesięcy jest optymalny, w zupełności wystarcza na
wykrycie przez podatnika i skorygowanie większości błędów w deklaracjach oraz
skorzystanie z obniżonych odsetek. Z przeprowadzonych analiz wynika, że w tym
przedziale czasowym składana jest obecnie większość (62%) korekt z obniżonymi
odsetkami. Liczba takich korekt zmniejsza się stopniowo wraz z upływem czasu.
Z aktualnego przepisu art. 56 § 1a ustawy – Ordynacja podatkowa wynika, że jednym z
warunków skorzystania z obniżonej stawki odsetek za zwłokę od zaległości
podatkowych jest zapłata zaległości podatkowej. Istnienie tego warunku powoduje
wątpliwości co do możliwości korzystania z obniżonej stawki odsetek za zwłokę przez
podatników, którzy z przyczyn obiektywnych nie dokonają zapłaty zaległości
podatkowych, lecz ich zobowiązanie podatkowe wygasa w inny sposób: zaliczenie
nadpłaty lub zwrotu podatku, zobowiązanie wygasa wskutek potrącenia albo
przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w trybie art. 66 Ordynacji
podatkowej. Proponuje się usunięcie tych wątpliwości poprzez wprowadzenie w
art. 56a § 2 Ordynacji podatkowej regulacji umożliwiającej korzystanie z obniżonej
stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych także przez podatników, których
zaległość podatkowa zostałaby uregulowana poprzez zaliczenie nadpłaty lub zwrotu
podatku oraz których zobowiązanie wygasa wskutek potrącenia albo przeniesienia
własności rzeczy lub praw majątkowych w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, na
wniosek złożony w terminie 7 dni od dnia złożenia korekty deklaracji.
W projektowanym art. 56b przewiduje się wprowadzenie nowej, podwyższonej stawki
odsetek za zwłokę w wysokości 150% stawki podstawowej. Podwyższona stawka
odsetek będzie stosowana do zaległości w podatku od towarów i usług oraz w podatku
akcyzowym, wyłącznie w następujących przypadkach:
1) zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu
podatku ujawnionych przez organ podatkowy w toku kontroli podatkowej lub
postępowania podatkowego;
2) korekty deklaracji:
43
a) złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli
podatkowej, a w przypadkach, gdy nie stosuje się zawiadomienia – po
zakończeniu kontroli podatkowej,
b) dokonanej w wyniku czynności sprawdzających
– jeżeli kwota zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty
lub zwrotu podatku przekracza 25% kwoty należnej i jest wyższa niż pięciokrotna
wysokość minimalnego wynagrodzenia w rozumieniu ustawy z dnia
10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz. U. Nr 200,
poz. 1679, z późn. zm.);
3) ujawnienia przez organ podatkowy w toku czynności sprawdzających, kontroli
podatkowej lub postępowania podatkowego niezłożenia deklaracji, mimo
ciążącego obowiązku oraz braku zapłaty podatku.
Podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy przynoszą najwięcej dochodów
spośród wszystkich podatków. W 2013 r. dochody z podatku od towarów i usług
wyniosły około 113 mld zł, a z podatku akcyzowego ok. 60 mld zł. Dla porównania, w
2013 r. dochody z podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku
dochodowego od osób prawnych zostały zrealizowane w kwotach odpowiednio
ok. 41 mld zł i 23 mld zł. Jednocześnie w 2013 r. odnotowano dynamiczny wzrost
zaległości w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, odpowiednio o
29,6% i 5,6% od ich stanu na koniec 2012 r. Wyniki kontroli organów podatkowych
oraz organów kontroli skarbowej ujawniły w latach 2012–2013 znaczne rozmiary
uszczuplania dochodów z podatku od towarów i usług. W pierwszym kwartale 2014 r.
kontrole przeprowadzone przez inspektorów kontroli skarbowej doprowadziły do
wykrycia wyłudzeń VAT na kwotę ponad 2 mld zł (wzrost o 400 mln zł w stosunku do
analogicznego okresu ubiegłego roku). Podczas kontroli w ręce inspektorów wpadło
ponad 36 tys. fikcyjnych faktur na łączną kwotę 5 mld 700 mln zł. Liczba pustych
faktur jest niemal identyczna jak w pierwszym kwartale ubiegłego roku, natomiast
kwota wykazana na nich jest wyższa o 1,5 mld zł. Świadczy to o wzroście
przestępczości podatkowej. Innym obszarem, w którym zidentyfikowane zostało
wysokie ryzyko wystąpienia nieprawidłowości, był podatek akcyzowy. Podatki
pośrednie stanowią główne źródło dochodów budżetowych, a jednocześnie z uwagi na
swoją konstrukcję są bardziej wrażliwe na oszustwa. To uzasadnia szczególne
traktowanie tych podatków poprzez wprowadzenie podwyższonej stawki odsetek.
44
Zagrożenie zastosowania podwyższonej stawki odsetek za zwłokę w obszarach o
podwyższonym ryzyku (podatek od towarów i usług, podatek akcyzowy) ma pełnić
funkcję prewencyjną i zminimalizować ryzyko wyjątkowo nagannych zachowań
podatników w podatkach szczególnie narażonych na nadużycia. Podwyższona stawka
odsetek będzie stosowana w odniesieniu do zaległości wynikających z decyzji i korekt
pokontrolnych.
Proponuje się wprowadzenie limitu odnoszącego się do kwoty zaniżenia zobowiązania
podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku przekraczającej 25%
kwoty należnej. Limit ten będzie oparty na określonym w art. 53 § 3 Kodeksu karnego
skarbowego progu pomiędzy wykroczeniem skarbowym a przestępstwem skarbowym.
Próg ten stanowi równowartość pięciokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia
w rozumieniu ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za
pracę (aktualnie 5×1750 zł = 8750 zł). Podwyższone odsetki będą naliczane dopiero po
przekroczeniu tego limitu. Intencją projektodawcy jest wyłączenie stosowania nowej
regulacji w odniesieniu do niewielkich kwot. Zaniżenia takie powstają w zdecydowanej
większości w wyniku nieświadomych działań podatnika, wynikają z oczywistych
omyłek lub błędów rachunkowych popełnionych przy sporządzeniu deklaracji. W tym
przypadku nie mamy do czynienia z planowanymi przez podatnika działaniami
mającymi na celu znaczne zaniżanie zobowiązań. Limit kwotowy będzie obliczany na
dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji.
Jednocześnie należy zauważyć, iż sprawca wykroczenia skarbowego lub przestępstwa
skarbowego, który będzie miał obowiązek naliczać podwyższoną stawkę odsetek za
zwłokę, ma prawne możliwości uniknięcia poniesienia odpowiedzialności karnej
skarbowej poprzez skorzystanie z uregulowań zawartych w dziale I rozdział 2 Kodeksu
karnego skarbowego dotyczących zasad zaniechania ukarania sprawcy. Zgodnie
bowiem z art. 16a Kodeksu karnego skarbowego nie podlega karze za przestępstwo
skarbowe lub wykroczenie skarbowe, kto złożył prawnie skuteczną, w rozumieniu
przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa lub ustawy o kontroli skarbowej, korektę
deklaracji podatkowej wraz z uzasadnieniem przyczyny korekty i w całości uiścił,
niezwłocznie lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ, należność
publicznoprawną uszczuploną lub narażoną na uszczuplenie.
Na podstawie art. 81 i art. 81b § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej uprawnienie do
skorygowania deklaracji przysługuje zarówno w toku czynności sprawdzających, jak i
45
po zakończeniu kontroli. Z kolei na podstawie art. 14c ustawy o kontroli skarbowej
kontrolowany może, w terminie 7 dni do wypowiedzenia się w sprawie zebranego
materiału dowodowego, skorygować w zakresie objętym postępowaniem kontrolnym
uprzednio złożoną deklarację podatkową.
Zaznaczyć należy, że zaległości wynikające z korekt dobrowolnych złożonych po
upływie 6 miesięcy od ustawowego terminu złożenia deklaracji, bez względu na procent
uszczuplenia, będą objęte podstawową stawką odsetek. Podatnicy VAT i akcyzy
popełniający błędy skutkujące nawet poważnymi uszczupleniami będą mogli uniknąć
odsetek podwyższonych, składając dobrowolnie korektę deklaracji w ciągu 6 miesięcy i
dokonując zapłaty zaległości w terminie 7 dni wraz z odsetkami obniżonymi bądź
składając dobrowolną korektę po upływie 6 miesięcy i regulując zaległość z odsetkami
podstawowymi.
Do projektowanych art. 56c i art. 56d przeniesiono regulacje z obecnego § 2 i 3 art. 56,
przy uwzględnieniu zmian dostosowawczych związanych z wprowadzeniem nowej
(podwyższonej) stawki odsetek za zwłokę.
Zmiana w art. 57 § 2 ma charakter dostosowawczy i wynika ze zrównania obniżonej
stawki odsetek za zwłokę ze stawką opłaty prolongacyjnej.
Rozdział 7
Wygaśnięcie zobowiązań podatkowych
Proponuje się rozszerzenie katalogu form wygaśnięcia zobowiązań podatkowych oraz
zobowiązań płatnika lub inkasenta. Zobowiązania te wygasałyby także w przypadku
prawomocnego nabycia spadku w całości przez Skarb Państwa albo jednostkę
samorządu terytorialnego. W przypadku nabycia spadku przez Skarb Państwa albo
gminę w przedstawionym trybie (a także przy dziedziczeniu z testamentu) następuje
zbieg statusu wierzyciela i dłużnika w zakresie zobowiązań podatkowych stanowiących
odpowiednio dochód budżetu państwa lub budżetu gminy. Zbieg statusu wierzyciela i
dłużnika może także nastąpić w przypadku nabycia spadku przez powiat lub
województwo w zakresie należności publicznoprawnych stanowiących dochody
budżetów tych jednostek. Jest to możliwe tylko przy dziedziczeniu testamentowym,
ponieważ zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego powiat i województwo nie
dziedziczą z ustawy. Konsekwencją takiego trybu nabycia majątku zmarłego, od czego
ani Skarb Państwa, ani jednostka samorządu terytorialnego nie może się uchylić,
46
powinno być wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 11 i § 2 pkt 7
Ordynacji podatkowej).
W przypadku sprzedaży przez podatnika przedmiotu hipoteki lub zastawu wierzyciel
podatkowy może dochodzić od nabywcy zaspokojenia z przedmiotu zabezpieczenia
tylko w postępowaniu egzekucyjnym. Aktualnie nie ma prawnej możliwości zapłaty
kwoty zaległości podatkowej przez nabywcę przedmiotu hipoteki lub zastawu.
Aktualny właściciel przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego nie
może więc doprowadzić do zaspokojenia wierzyciela (organu podatkowego) inaczej niż
przez poddanie się egzekucji z obciążonej rzeczy. Proponuje się, aby aktualny
właściciel przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego niebędący
podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, następcą prawnym lub osobą trzecią miał
możliwość zapłaty podatku (zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę)
zabezpieczonej hipoteką lub zastawem skarbowym. W takim przypadku zobowiązanie
podatkowe wygaśnie wskutek zapłaty przez tego dłużnika rzeczowego (nowy art. 62b
§ 1 pkt 2 i § 3 Ordynacji podatkowej). Proponowane rozwiązanie jest korzystne
zarówno dla dłużnika rzeczowego, jak i dla administracji podatkowej. Dłużnik
rzeczowy uzyskuje możliwość wyboru między znoszeniem egzekucji cudzych długów
ze swojego majątku a samodzielną zapłatą tego długu. Zasadniczą zaletą
proponowanych przepisów będzie doprowadzenie do zaspokojenia wierzyciela
podatkowego bez ponoszenia przez dłużnika rzeczowego dalszych kosztów egzekucji i
bez angażowania organów egzekucyjnych. Zapłata zaległości podatkowej będzie
korzystna dla dłużnika rzeczowego w szczególności, jeśli dłużnik nie chce utracić
przedmiotu zabezpieczenia. Przepisy dotyczące zapłaty dokonywanej przez podatnika
należy stosować odpowiednio do wpłaty dokonywanej przez dłużnika rzeczowego.
Ogromna liczba wpłat na poczet zobowiązań podatkowych jest obecnie dokonywana za
pośrednictwem rachunków bankowych należących do innych podmiotów. Obecne
przepisy Ordynacji podatkowej wskazują na brak możliwości zapłaty zobowiązania
podatkowego przez osobę trzecią, zmuszając organy podatkowe do wyjaśnienia tytułu
wpłaty i zwrotu na rachunek wpłacającego, jeżeli okaże się, że wpłacone pieniądze nie
były własnością podatnika. Równolegle jednak organy te zmuszone są do podjęcia
działań egzekucyjnych w stosunku do tych podatników, którzy przekonani są o braku
zaległości podatkowych, poprzez wykonanie ich zobowiązania przez inną osobę.
Wychodząc naprzeciw potrzebom praktyki i oczekiwaniom podatników, zasadne jest
47