Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw

Przyjęcie  zasady,  że  dopiero  od  dnia  złożenia  informacji  uznaje  się,  że  pojazd jest 
wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej związane jest z faktem, że nie 
jest  możliwa  rzetelna  weryfikacja  obiektywnych  kryteriów  z  perspektywy  czasu,  jaki 
upłynął od dnia poniesienia pierwszego wydatku związanego z tym pojazdem do dnia 
złożenia tej informacji.  
Ograniczenie  w  odliczaniu  zostało  jednak  złagodzone  w  odniesieniu  do  wydatków 
związanych  z  nabyciem  (importem,  wytworzeniem)  pojazdu.  Projektowane  przepisy 
będą  umożliwiały  bowiem  podatnikowi  dokonanie  korekty  nieodliczonego  podatku, 
jednakże  wysokość  tej  korekty  uzależniona  będzie  od  momentu,  w  którym  zostanie 
złożona  informacja  (vide:  projektowany  art.  90b  ust.  3).  Powyższe  jest  przyczyną 
wprowadzenia stosunkowo krótkiego 7-dniowego  terminu  (niezbędnego  z  punktu 
widzenia zapewnienia odpowiedniej kontroli systemu opartego na obiektywnych 
kryteriach) na złożenie takiej informacji.  
Istotną funkcję pełni również instytucja aktualizacji złożonej informacji. Jeśli bowiem 
organ podatkowy stwierdzi w trakcie czynności sprawdzających lub kontrolnych użytek 
prywatny pojazdu, który miał służyć wyłącznie działalności gospodarczej, w sytuacji, 
gdy nie została zgłoszona w stosownym terminie zmiana przeznaczenia tego pojazdu, to 
fakt  ten  będzie  skutkować  uznaniem  złożonej  informacji  za  niezgodną  ze stanem 
rzeczywistym.  Oznacza  to  w  konsekwencji  utratę  –  do  dnia  złożenia  tej  informacji  – 
prawa do pełnego odliczenia wszystkich wydatków związanych z tym pojazdem. 
W  związku  z  propozycją  uregulowania  kwestii  odliczania  podatku  od  nabywanych 
paliw  w ramach  art.  86a  należy  uchylić  art.  88a  ustawy  o  VAT,  który  dotychczas 
regulował  ten  obszar.  Konsekwencją  tej  zmiany  jest  korekta  odesłań  w  art.  32  ust.  1 
ustawy o VAT. 
Dodawany przepis art. 90b wprowadza system korekt podatku naliczonego, w sytuacji, 
gdy  podatnik  nabył  pojazd  samochodowy  (samochód  osobowy  lub  inny  pojazd 
o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, z wyłączeniem pojazdów 
konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób): 
•  z  pełnym  prawem  do  odliczenia,  w  związku  z  przeznaczeniem  go  do 
wykorzystywania  wyłącznie  w  działalności  gospodarczej,  a  następnie  w  okresie 
60 miesięcy  od  nabycia  zmienia  jego  przeznaczenie  i  będzie  wykorzystywał  ten 
pojazd również do innych celów niż działalność gospodarcza (ust. 1 pkt 1), 
23 
 
•  z ograniczonym do 50% prawem do odliczenia, a następnie w okresie 60 miesięcy 
od  nabycia  dokonuje  sprzedaży  opodatkowanej  tego  pojazdu  lub  przeznacza  ten 
pojazd do użytku wyłącznie w działalności gospodarczej (ust. 1 pkt 2). 
W pierwszym przypadku, system korekt nakłada obowiązek zmniejszenia odliczonego 
podatku naliczonego, w drugim natomiast umożliwia podatnikowi zwiększenie podatku 
do odliczenia, jednakże w odpowiedniej proporcji do pozostałego okresu korekty. 
Pojazdy samochodowe o wartości  początkowej  (wartość  tę  ustala  się  zgodnie 
z przepisami o  podatku  dochodowym)  do  15  tys.  zł  będą  podlegały  12-miesięcznej 
korekcie (ust. 6).  
Dla  celów  stosowania  systemu  korekt  przyjęto  założenie,  że  sprzedaż  pojazdu,  przy 
nabyciu  którego  przysługiwało  ograniczone  odliczenie,  jest  równoznaczna  ze  zmianą 
jego  wykorzystania  z  „mieszanego”  na  wykorzystanie  wyłącznie  do  działalności 
gospodarczej  (ust.  2).  W  konsekwencji  przy  sprzedaży  takiego  pojazdu 
(opodatkowanego na zasadach ogólnych z uwagi na planowaną likwidację zwolnienia 
przy  dostawie  takich  pojazdów)  podatnik  będzie  uprawniony  do  dokonania  korekty 
nieodliczonego  przy  nabyciu  tego  pojazdu  podatku  naliczonego,  w  wysokości 
proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.  
Okres korekty – 60 miesięcy (lub 12 miesięcy) będzie liczony właśnie odpowiednio od 
dnia nabycia, dokonania importu lub oddania do używania pojazdu (w przypadku jego 
wytworzenia).  Doprecyzowano  również,  kiedy  następuje  zmiana  wykorzystywania 
pojazdu oraz w jakiej deklaracji winna być dokonywana korekta (ust. 4). Po upływie 
okresu korekty wszelkie zmiany pozostaną bez wpływu na zrealizowane przy nabyciu, 
imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu odliczenie VAT.  
Systemu  korekt  nie  stosuje  się  w  odniesieniu  do  pojazdów  „nabywanych“  w  drodze 
leasingu operacyjnego,  najmu,  dzierżawy  i  innych  umów  o  podobnym  charakterze. 
Wskazuje na to zapis w projektowanym art. 90b ust. 1 i 2 –  korygowany jest tylko 
podatek odliczony przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu. Przepis nie 
wspomina  o  wydatkach  z  tytułu  użytkowania  pojazdu  na  podstawie  ww.  umów. 
Przyjęcie  takiej  konstrukcji  jest  uzasadnione,  ponieważ  wydatki  z  tytułu  umów 
długoterminowych rozliczane są co do zasady miesięcznie (a nie jak przy nabyciu na 
własność – jednorazowo, „z góry“) i istnieje możliwość weryfikowania tego odliczania 
24 
 
na  bieżąco  –  w  miesiącu  dokonania  zmiany  przeznaczenia  pojazdu  dokonywana  jest 
zmiana zasad odliczania.  
Przepis art. 90b ust. 3 wskazuje na odpowiednie zastosowanie systemu korekt, 
w przypadku gdy w stosunku do podatnika wskutek niezłożenia przez niego informacji 
w  terminie  stosuje  się  ograniczone  prawo  do  odliczenia  VAT  przy  nabyciu  pojazdu. 
W konsekwencji po „nieterminowym” złożeniu takiej informacji uprawniony będzie on 
do dokonania korekty, jednakże jej zakres uzależniony będzie od momentu, kiedy taką 
informację złoży. Ponieważ w tym przypadku ewentualna korekta nie będzie związana 
ze  zmianą  sposobu  wykorzystywania  pojazdu,  celowo  wskazano  na  „odpowiednie” 
zastosowanie systemu korekt. 
W przypadku wykorzystywania przez podatnika  pojazdu  samochodowego  również  do 
czynności  zwolnionych  od  podatku  (bez  prawa  do  odliczeń)  kwota  korekty  powinna 
uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ustawy o VAT zastosowaną przez podatnika 
przy odliczeniu podatku naliczonego. 
Projektowane przepisy  zakładają  również  deregulację  w  zakresie  sprowadzanych 
pojazdów  z  innych  państw  członkowskich  UE  (art.  1  pkt  9  projektu).  Odchodzi  się 
bowiem  od  obowiązku  uzyskiwania  zaświadczenia  z  urzędu  skarbowego  dla  potrzeb 
rejestracji  tych  pojazdów,  w  związku  z  czym  proponuje  się  uchylić  art.  105  ustawy. 
Zmiana  ta  wymaga  również  uchylenia  ust.  6  w  art.  103,  który  odwołuje  się  do 
wydawanych  w  trybie  art.  105  ustawy  o  VAT  zaświadczeń  (art.  1  pkt  8  projektu). 
Konsekwentnie znosi się też opłatę skarbową od tych zaświadczeń (art. 6 projektu). 
 
IV. Omówienie zmian w przepisach dotyczących podatków dochodowych 
Proponowane zmiany dotyczące ustaw o podatku dochodowym (art. 2 i art. 3 projektu) 
mają  charakter  dostosowawczy  do  zmian  w  zakresie  podatku  od  towarów  i  usług. 
Dotyczy to między innymi definicji samochodu osobowego.  
Konsekwencją  wprowadzenia  do  ustawy  o  podatku  od  towarów  i  usług  art.  90b 
dotyczącego korekty kwoty podatku naliczonego odliczanej przy nabyciu samochodu są 
także  pozostałe  zmiany  w  ustawach  o  podatku  dochodowym.  Polegają  one  na 
wprowadzeniu ogólnych przepisów  dotyczących  przychodów  i  kosztów  podatkowych 
związanych  z  korektą  podatku  VAT  wynikającą  z  przepisów  ustawy  o  podatku  od 
towarów i usług.  Z uwagi bowiem na to, iż w podatku dochodowym –  w niektórych 
25 
 
przypadkach  –  podatek  VAT  wpływa  na  zwiększenie  wartości  początkowej  środka 
trwałego (w sytuacji, gdy zgodnie z odrębnymi  przepisami podatek VAT nie stanowi 
podatku  naliczonego  albo  podatnikowi  nie  przysługuje  obniżenie  kwoty  należnego 
podatku o podatek  naliczony  albo  zwrot  różnicy  podatku  w  rozumieniu  ustawy 
o podatku od towarów i  usług), niezbędne jest wprowadzenie przepisów  określających 
skutki takiej korekty w podatku dochodowym. Wprowadzenie takiej regulacji 
wyeliminuje  konieczność  dokonywania  korekty  uprzednio  ustalonej  wartości 
początkowej środka trwałego.  
Jakkolwiek  w  ustawach  o  podatku  dochodowym  obowiązują  już  przepisy  związane 
z korektą podatku VAT, to odnoszą się one jednak do korekty dokonywanej w oparciu 
o konkretny przepis ustawy o podatku  od  towarów  i  usług,  tj. art. 91. Nowelizacja 
wprowadza  natomiast  zmianę  polegającą  na  generalnym  odwołaniu  do  korekt 
dokonywanych w oparciu o przepisy o podatku od towarów i usług. 
 
V. Omówienie zmian w ustawie – Prawo o ruchu drogowym  
Propozycja uchylenia art. 72 ust. 1 pkt 8 i art. 72 ust. 1a oraz nadania nowego brzmienia 
art. 74 ust. 2a ustawy –  Prawo  o  ruchu  drogowym  (art.  4  projektu)  jest  konsekwencją 
proponowanych zmian w ustawie o VAT w zakresie likwidacji obowiązku uzyskiwania 
zaświadczeń  z  urzędu  skarbowego  dla  potrzeb  rejestracji  pojazdów  sprowadzanych 
z innych państw członkowskich Unii Europejskiej.  
W art. 14 projektu dodano przepis przejściowy, który wskazuje na zasady postępowania 
w  przypadkach  dokonania  czasowej  rejestracji  bez  dołączenia do wniosku ww. 
zaświadczenia. 
 
VI. Omówienie zmian ustawy – Kodeks karny skarbowy 
Projekt  ustawy  przewiduje  dodanie  w  ustawie  z  dnia  10  września  1999  r.  –  Kodeks 
karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, z późn. zm.) art. 56a – regulującego nowe 
czyny  zabronione,  sankcjonującego  niewywiązywanie  się  lub  nienależyte 
wywiązywanie  się  przez  podatników  z  obowiązków  informacyjnych  nałożonych 
projektowanym przepisem art. 86a ust. 12 ustawy o VAT. 
Zaproponowano karę grzywny w trzech przypadkach:  
1)  gdy podatnik nie składa informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, 
lub 
26 
 
2)  składa taką informację po terminie, bądź też  
3)  składa informację nieprawdziwą, 
i dokonuje odliczenia podatku niezgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług 
(art. 56a §1 kks). 
Ponadto przewiduje się, że w przypadku mniejszej wagi, sprawca czynu zabronionego 
podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe (art. 56a § 2 kks). 
Uzasadnienia dla sankcjonowania powyższych zachowań nie należy upatrywać jedynie 
w  niedopełnieniu  formalnego  obowiązku  złożenia  informacji  wymaganej  przepisami 
lub  uchybieniu  terminowi  jej  złożenia.  Jak  już  wcześniej  wskazano  (w  bloku 
omawiającym  zmiany  w  podatku  VAT)  informacja  ta  pełni  bowiem  kluczową  rolę 
w systemie kontrolnym proponowanych ograniczeń  w  odliczaniu  VAT  od  wydatków 
związanych z pojazdami. Specyfika proponowanej instytucji uzasadnia wprowadzenie 
szczególnej regulacji karnej  zarezerwowanej  wyłącznie  na  jej  potrzeby.  Przepis  ten 
oprócz  uregulowania  odpowiedzialności  karnej  w  enumeratywnie wymienionych 
przypadkach  spełnia  przede  wszystkim  funkcję  prewencyjną,  odstraszając  od 
popełnienia  czynu  zabronionego,  przez  zagrożenie  karą,  zapobiegając  tym  samym 
unikaniu  lub  uchylaniu  się  od  opodatkowania  VAT  oraz  bezkarności  w  przypadku 
wystąpienia takich sytuacji. Temu też została podporządkowana uzyskana przez Polskę 
decyzja derogacyjna z dnia  17  grudnia  2013  r.  Skoro  zapobieżenie  unikania  lub 
uchylania się od opodatkowania w odniesieniu do wydatków związanych z niektórymi 
pojazdami samochodowymi jest  wystarczającym  powodem  przyznania  przez  organy 
stanowiące  Unii  Europejskiej  odstępstwa  w  stosowaniu  przepisów  dyrektywy 
2006/112/WE, to tym bardziej należy uznać za uzasadnione wprowadzenie stosownych 
przepisów karnych w  regulacjach krajowych zapobiegających  takim  sytuacjom. 
Dodatkowo potwierdza to orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej 
(vide: wyrok w sprawie C-259/12, pkt 34–35, 43). Podatnik,  który  naruszył  przepisy, 
w świetle  „celu  w  postaci  zapewnienia  prawidłowego  poboru  podatku  VAT 
i zapobiegania  oszustwom  podatkowym,  znajduje  się  bowiem  w  sytuacji  innej  niż 
sytuacja podatnika, który spełnił ciążące na nim obowiązki księgowe”. Zaproponowana 
kara  ma  zapewnić  prawidłowy  pobór  podatku  VAT,  a  w  szczególności  dokładność 
odliczeń  podatkowych,  oraz  zapobiegać  oszustwom  podatkowym.  Działania  takie 
uzasadnione są specyfiką użytkowania pojazdów samochodowych, przy których bardzo 
27