Rządowy projekt ustawy o specjalnym podatku węglowodorowym, o zmianie ustawy o podatku od wydobycia niektórych kopalin oraz o zmianie niektórych innych ustaw

W projekcie przewiduje  się  zwolnienie  z  podatku  od wydobycia niektórych kopalin 
wydobycia z odwiertów o bardzo niskiej produktywności. Dotyczy to odwiertów, z których 
miesięczne  wydobycie  gazu  ziemnego  nie  przekracza  równowartości  1100  MWh,  i 
odwiertów,  z  których  miesięczne  wydobycie  ropy  naftowej  nie  przekracza  80  ton.  Spadek 
produktywności odwiertu wynika z warunków geologicznych i z faktu, że naturalne ciśnienie 
po  określonym  czasie  wydobycia  ulega  znaczącemu  obniżeniu.  Odwierty  takie,  określane 
jako marginalne,  generują  znikome  zyski,  mimo,  że  nadal zawierają  duże  ilości  zasobów. 
W celu  uniknięcia  „porzucenia”  takich  odwiertów  zaproponowano  zwolnienie  z  podatku  od 
wydobycia niektórych kopalin, co powinno pozytywnie wpłynąć  na  decyzje  inwestorów 
o kontynuacji wydobycia. 
W  przypadku  projektów  wydobywczych,  generujących  nadmierne  koszty,  wynikające 
z ograniczonej i utrudnionej dostępności węglowodorów w złożach z powodu specyficznych 
warunków  geologicznych  (dotyczy  to  także  gazu  łupkowego),  zaproponowane  zostało 
rozwiązanie w postaci elastycznego podatku o charakterze dochodowym, jakim jest specjalny 
podatek węglowodorowy. Zakłada się, że w przypadku kosztochłonnego projektu, w którym 
zysk  nie  powstanie  z  powodu  wysokich  kosztów  działalności,  podatnik nie zostanie 
obciążony SPW. Ponadto Minister Finansów proponuje wprowadzenie „dochodu wolnego od 
specjalnego  podatku  węglowodorowego”  przez  wskazanie,  że  w  przypadku  gdy  relacja 
skumulowanych przychodów do skumulowanych wydatków kwalifikowanych nie przekroczy 
1,5,  stawka  podatku  będzie  wynosiła  0%.  Natomiast,  gdy  wskaźnik  R  (relacja 
skumulowanych  przychodów  do  skumulowanych  wydatków  kwalifikowanych)  osiągnie 
wartość 1,5, skutkować to będzie zastosowaniem stawki podatkowej, która następnie będzie 
progresywnie rosła aż do wskaźnika R = 2, gdzie osiągnie poziom 25%. 
Dopiero  w  sytuacji,  gdy  projekt  wydobywczy  wygeneruje  znaczące  zyski,  podatnik  będzie 
zobowiązany do zapłaty podatku według 25% stawki. Powyższe rozwiązania są zatem formą 
elastycznego opodatkowania, które korzystnie wpłynie  na  decyzje  inwestorów 
o podejmowaniu  wydobycia,  nie  ograniczając  go  w  początkowej  fazie  działalności 
nadmiernymi  obciążeniami  fiskalnymi,  zaś  planowany  system  będzie  miał  charakter 
reaktywny.  
Przyjęte rozwiązanie jest zatem formą elastycznego podatku dochodowego, który korzystnie 
wpłynie  na  decyzje  inwestorów  o  podejmowaniu  wydobycia,  nie  ograniczając  go 
w początkowej fazie działalności nadmiernymi obciążeniami. 
11 
 
Szczegółowe rozwiązania 
Art.  1  określa  zakres  przedmiotowy  ustawy. Dochody ze specjalnego podatku 
węglowodorowego będą zasilały budżet państwa. 
Art.  2  stanowi  słowniczek  definicji  ustawowych.  W  przepisie  tym,  na  potrzeby 
przedmiotowej ustawy, zostały zdefiniowane podstawowe terminy, takie jak: węglowodory, 
dostawa  wydobytych  węglowodorów,  kopalina  towarzysząca  oraz  działalność  wydobywcza 
węglowodorów.  
Przez  określenie  definicji  węglowodorów  wyłączono  z  zakresu  opodatkowania  metan 
występujący  w  złożach  węgla  kamiennego  oraz  metan  występujący  jako  kopalina 
towarzysząca.  Wyłączenie  z  opodatkowania  metanu  usuwanego  z  pokładów  węgla  jest 
uzasadnione  względami  bezpieczeństwa  górników  pracujących  pod  ziemią  (wprowadzenie 
nowych regulacji podatkowych nie może w żaden sposób prowadzić do ograniczenia kosztów 
przeznaczanych  na  odmetanowywanie  kopalni  węgla)  oraz  podyktowane  jest  czynnikami 
związanymi  z  ochroną  środowiska  naturalnego  –  metan  wykorzystywany  w  zakładach 
wydobywczych  do  celów  pozyskiwania  energii  na  użytek  własny  nie  zostaje  biernie 
odprowadzony do atmosfery.  
Definicja  dostawy  wydobytych  węglowodorów  oraz  działalności  wydobywczej  ma 
ograniczyć  krąg  podatników  do  podmiotów  które  wydobywają  węglowodory  i  następnie  je 
przekazują  innym  podmiotom.  Projektowane  regulacje  nie  obejmą  podmiotów 
odsprzedających  oraz  przekazujących  wcześniej  zakupione  węglowodory  oraz  nie  obejmą 
również firm świadczących usługi wydobywcze. 
Proponuje  się  również  wprowadzić  definicję  kopaliny  towarzyszącej,  z  uwagi  na  fakt,  że 
legalna  definicja  nie  występuje  w  innych,  obecnie  obowiązujących  aktach prawnych oraz 
z uwagi  na  okoliczność  odstąpienia  od  obowiązku  stosowania  90%  poziomu  ceny 
normatywnej w przypadku dostawy gazu ziemnego będącego kopaliną towarzyszącą.  
Zgodnie z art. 3  projektu  ustawy,  podatnikami  specjalnego  podatku  węglowodorowego 
ustanawia  się  prowadzącą  działalność  wydobywczą  węglowodorów  osobę  fizyczną,  osobę 
prawną i jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, w tym spółkę cywilną, 
której wspólnikom udzielono koncesji. Przez  jednostki  organizacyjne  nieposiadające 
osobowości prawnej należy rozumieć także spółki osobowe prawa handlowego. 
W  przypadku  prowadzenia  działalności  wydobywczej  węglowodorów  w  ramach  umowy 
o współpracy podatnikiem jest każda strona tej umowy, zaś w przypadku wspólników spółki 
cywilnej podatnikiem jest ta spółka.  
12 
 
W art. 4 ustalono,  że  rok  podatkowy  w  przypadku  specjalnego  podatku  węglowodorowego 
jest  tożsamy  z  rokiem  podatkowym  przyjętym  przez  podatnika  w  zakresie  podatku 
dochodowego. 
Powyższe 
rozwiązanie 
zagwarantuje 
kompatybilność 
okresów 
rozliczeniowych  w  podatkach  dochodowych  uiszczanych  w  związku  z  prowadzoną 
działalnością  wydobywczą  węglowodorów.  Ponadto,  na podstawie tego przepisu,  zmiana 
roku  podatkowego  w  podatku  dochodowym  od  osób  prawnych  będzie  skutkowała 
jednoczesną  zmianą  roku  podatkowego w specjalnym  podatku  węglowodorowym. 
W przedmiotowym  zakresie  proponuje  się  również  określić  zasady  ustalania  roku 
podatkowego, w przypadku gdy działalność wydobywcza węglowodorów będzie prowadzona 
przez spółkę osobową, niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, albo 
jednostkę  organizacyjną  nieposiadającą  osobowości  prawnej.  W  tym  przypadku  rokiem 
podatkowym  będzie  rok  obrotowy  w  rozumieniu  ustawy  z  dnia  29  września  1994  r. 
o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 i 613).  
Art. 5 ustawy  zobowiązuje  podatnika  specjalnego  podatku  węglowodorowego  do 
prowadzenia  ksiąg  rachunkowych,  sporządzania  sprawozdań  finansowych,  poddawania 
badaniu  tych  sprawozdań,  składania  do  właściwego  rejestru  sądowego,  udostępniania 
i ogłaszania zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Księgi 
rachunkowe  powinny  być  prowadzone  zgodnie  z  odrębnymi  przepisami,  w  sposób 
zapewniający określenie wysokości zysku (straty), wysokości skumulowanych przychodów, 
skumulowanych wydatków kwalifikowanych,  podstawy  opodatkowania  i  wysokości 
należnego  podatku  za  rok  podatkowy.  Przepis  nakłada  na  podatnika  obowiązek 
wyodrębnienia  księgowości  związanej  z  działalnością  wydobywczą  węglowodorów,  co 
wynika z charakteru przedmiotowego podatku, który dotyczy  wyłącznie  tej  działalności. 
W przypadku  gdyby  ustalenie  zysku  lub  straty  z  działalności  wydobywczej  okazało  się 
niemożliwe,  zysk  lub  strata  ustalane  będą  w  drodze  oszacowania,  na  podstawie  metod 
określonych w art. 23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.  
Zgodnie z art. 6,  w  przypadku  określenia  przez  organ  podatkowy  lub  organ  kontroli 
skarbowej  dochodów  lub  przychodów  danego  podmiotu  oraz  podatku  należnego  w  drodze 
oszacowania dla celów i na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób 
fizycznych  lub  podatku  dochodowym  od  osób  prawnych  oraz  rozporządzeniach 
wykonawczych  do  tej  ustawy,  wielkość  określonych  przychodów,  kosztów  uzyskania 
przychodów oraz podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 6, przyjmuje się odpowiednio 
dla  celów  określenia  wysokości  przychodów,  wydatków  kwalifikowanych  oraz  należnego 
specjalnego podatku węglowodorowego. 
13 
 
Powyższy przepis ma na celu zapewnienie tożsamych regulacji w zakresie cen transferowych 
obowiązujących w podatkach dochodowych oraz w specjalnym podatku węglowodorowym. 
Ewentualne zmiany w wielkościach kosztów oraz przychodów dla celów jednego z podatków 
będą automatycznie miały wpływ na regulacje drugiego podatku.  
Z kolei zgodnie z art. 7 w przypadku wydania przez właściwy organ podatkowy, na podstawie 
przepisów ustawy –  Ordynacja podatkowa, decyzji o  uznaniu  prawidłowości  wyboru 
i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi dla celów 
podatku dochodowego od  osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych, 
w zakresie  określonym  w  tej  decyzji,  będzie  stosowało  się,  z  zastrzeżeniem  art.  8  ust.  6, 
metodę w niej wskazaną również dla celów niniejszej ustawy. 
Zastrzeżenia  poczynione  w  ww.  art.  6  oraz  art.  7  nakazujące  odpowiednie  stosowanie 
przepisu  art.  8  ust.  6  mają  na  celu  zagwarantowanie  minimalnego  poziomu  cen 
węglowodorów,  zarówno  przy  szacowaniu  zysków,  jak  i  w  zakresie  objętym  decyzją 
o uznaniu  prawidłowości  wyboru  i  stosowania  metody  ustalania  ceny  transakcyjnej  między 
podmiotami  powiązanymi.  Jeżeli  ceny  gazu  ziemnego  oraz  ropy  naftowej  będą  faktycznie 
wyższe  niż  minimalny,  normatywny  90%  poziom  średniej  ceny,  wówczas  zastosowanie 
znajdzie faktyczna cena wynikająca z dostawy wydobytych węglowodorów. 
Art. 8 określa pojęcie przychodu jako otrzymane pieniądze, wartości pieniężne oraz wartość 
należności  uregulowanych  w  naturze,  w  tym  zaliczki  oraz  przedpłaty,  z  tytułu  dostawy 
wydobytych  węglowodorów.  Co  do  zasady,  za  datę  powstania  przychodu  uważa  się  dzień 
otrzymania należności za dostawę wydobytych węglowodorów. Za datę powstania przychodu 
uważa się dzień otrzymania należności w jakiejkolwiek formie (metoda kasowa). Niemniej 
jednak  przewiduje  się  w  art.  8  memoriałowy  sposób  rozpoznania  przychodu  w  przypadku 
nieuregulowania należności w określonym terminie. 
W przypadku gdy zapłata należności lub uregulowanie jej w naturze nie zostanie dokonana w 
terminie 3 miesięcy od dnia dostawy wydobytych węglowodorów, przychód stanowi kwota 
należna  za  dostawę  wydobytych  węglowodorów.  Wówczas  przychód powstanie ostatniego 
dnia 3-miesięcznego terminu, o którym mowa w zdaniu powyżej. Ww. regulacja ma na celu 
wyeliminowanie  możliwości  nierozpoznawania  przychodu  dla  celów  podatkowych 
w przypadku  nieuregulowania  należności.  Za  dzień  dostawy  wydobytych  węglowodorów 
uważa się dzień wystawienia faktury lub innego dokumentu z tytułu tej dostawy. 
Ust.  5  art.  8  przewiduje  również  sytuację  częściowego  uregulowania  należności 
w 3 miesięcznym  terminie.  Wówczas,  zgodnie  z  zasadą  ogólną, przychód  od  części 
uregulowanej w 3-miesięcznym  terminie  zostanie  rozpoznany  kasowo,  natomiast 
14 
 
nieuregulowana  w  tym  terminie  część  zostanie  rozpoznana  memoriałowo  ostatniego  dnia  
3-miesięcznego okresu.  
Ust.  6  art.  8  stanowi  regulację  zabezpieczającą  w  przypadku  otrzymania  należności 
w wysokości  niższej  od  ceny  wolnorynkowej.  Gdy  cena  za  MWh  gazu  ziemnego  lub  tonę 
ropy naftowej wynikająca z dostawy wydobytych węglowodorów będzie stanowiła mniej niż 
90% średniej ceny gazu ziemnego ustalonej na Towarowej Giełdzie Energii S.A. (Rynek Dnia 
Następnego)  w  ostatnim  dniu  roboczym  poprzedzającym  dzień  dostawy  wydobytego  gazu 
ziemnego  lub  średniej  ceny  ropy  naftowej  ustalonej  przez  Organization of the Petroleum 
Exporting Countries (OPEC Daily Basket Price) w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym 
dzień  dostawy  wydobytej  ropy  naftowej,  wówczas  przychód  będzie  stanowił  iloczyn  90% 
ceny gazu ziemnego lub ropy naftowej określonych zgodnie z powyższymi kryteriami i ilości, 
zaokrąglonych w górę z dokładnością do jednego złotego, oraz ilości surowców wynikającej 
z tej dostawy.  
W ww. przepisie przyjęto poziom 90% średniej ceny z uwagi na możliwość sprzedaży gazu 
po  cenie  niższej  niż  wolnorynkowa,  wynikającej  z  ustaleń  kontraktowych  lub  innych 
dodatkowych  zobowiązań.  Przyjęty  w  projekcie  10%  margines  odchyleń  od  średniej  ceny 
gazu  ziemnego  lub  ropy  naftowej  pozwala  uwzględnić  okoliczności,  które  mają  wpływ  na 
odstępstwo  od  ceny  wolnorynkowej,  wyłączając  jednocześnie  potencjalną  możliwość 
obniżania  przez  podatnika przychodu do opodatkowania  przez  zaniżenie  ceny  sprzedaży 
węglowodorów. Z uwagi na fakt, że kontrakty mogą de facto przewidywać każdy możliwy 
poziom  odchylenia  od  ceny  rynkowej  węglowodorów,  przyjęty  10%  margines  jest 
odpowiedni. Niniejsza zasada zmniejsza ryzyko agresywnego planowania podatkowego po 
stronie  przychodowej,  zabezpieczając  podstawę  opodatkowania  w  specjalnym  podatku 
węglowodorowym. 
Od  powyższych  zasad  wprowadzono  odstępstwo, w przypadku  gdy  cena,  określona  przez 
Prezesa URE na obrót paliwami gazowymi dla podmiotu posiadającego  największy  udział 
w polskim  rynku  sprzedaży  gazu  ziemnego  wysokometanowego  grupy  (E)  dla  odbiorców 
charakteryzujących się największą mocą umowną, obowiązująca w ostatnim dniu roboczym 
poprzedzającym dzień dostawy wydobytego gazu ziemnego, będzie niższa niż 90% ceny gazu 
lub  ropy  naftowej  określonej  na  podstawie  ust.  6,  właściwa  do  ustalenia  przychodu  będzie 
cena  określona  przez  Prezesa  URE  jak  wskazano  powyżej.  W  przypadku  zatem 
„nieuwolnienia”  rynku  gazu  podatnik  będzie  stosował  ceny  regulowane, w sytuacji,  gdy te 
okażą się niższe od wolnorynkowych.  
15