Poselski projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

G. Wskazanie źródeł finansowania.
Projekt ustawy nie pociągnie za sobą bezpośrednich obciążeń budżetu państwa oraz
budżetów jednostek samorządu terytorialnego.
H. Zgodność z prawem Unii Europejskiej.
Projekt ustawy według wstępnej oceny projektodawcy jest zgodny z prawem Unii
Europejskiej.


25

Warszawa, 24 września 2012 r.
BAS–WAPEiM–2304/12

Pani Ewa Kopacz
Marszałek Sejmu
Rzeczypospolitej Polskiej


Opinia prawna w sprawie zgodności z prawem Unii Europejskiej
poselskiego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
(przedstawiciel wnioskodawców: poseł Armand Kamil Ryfiński)


Na podstawie art. 34 ust. 9 uchwały Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 30 lipca
1992 r. – Regulamin Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej (M.P. z 2012 r. poz. 32) sporządza się
następującą opinię:


I.
Przedmiot projektu ustawy

Poselski projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
przewiduje dodanie w obu zmienianych ustawach regulacji dotyczącej
opodatkowania dochodów kontrolowanej jednostki zagranicznej za dany rok
podatkowy, w części odpowiadającej udziałom podatnika w nominalnym
kapitale tej jednostki.
Zgodnie z projektem, kontrolowaną jednostką zagraniczną byłaby spółka
mająca osobowość prawną (pod pewnymi warunkami także spółka niemająca
osobowości prawnej lub inny podmiot gospodarczy) i nieposiadająca zarządu
lub siedziby na terytorium RP, jeżeli podatnicy podlegający w Polsce
nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu:
 posiadają bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 50% udziałów lub akcji
tej spółki,
 dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na
zgromadzeniu wspólników, albo na walnym zgromadzeni, w tym jako
zastawnicy lub użytkownicy, bądź w zarządzie tej spółki, także na
podstawie porozumień z innymi osobami, lub
 w jakikolwiek inny sposób sprawują rzeczywistą kontrolę nad tą spółką.
Przychody z kontrolowanej jednostki zagranicznej nie podlegałyby jednak
opodatkowaniu w następujących przypadkach:
 rzeczywiste opodatkowanie dochodów kontrolowanej jednostki
zagranicznej podatkiem dochodowym w państwie jej siedziby jest równe
lub wyższe niż w Polsce,
 podatnik wykaże, że jednostka ta prowadzi w państwie swojej siedziby
rzeczywistą działalność gospodarczą lub
 w państwie siedziby kontrolowanej jednostki zagranicznej obowiązują
bezpośrednio lub pośrednio przepisy dyrektywy Rady 2011/16/UE z dnia
15 lutego 2011 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie
opodatkowania, lub postanowienia umów międzynarodowych,
przewidujących rozwiązania porównywalne z tą dyrektywą.
Celem proponowanych zmian jest przeciwdziałanie skutkom konkurencji
podatkowej innych państw, w szczególności unikaniu opodatkowania na skutek
pozornego przenoszenia działalności gospodarczej do państw, w których
obowiązują niższe stawki podatków dochodowych.

Zgodnie z projektem, ustawa ma wejść w życie 1 stycznia 2013 r.

II.
Stan prawa Unii Europejskiej w materii objętej projektem
Ze
względu na przedmiot projektu ustawy należy wskazać następujące
akty prawa Unii Europejskiej:
a)
Art. 49-55 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TfUE)
dotyczące swobody przedsiębiorczości. Przepisy te zakazują ograniczeń
swobody przedsiębiorczości obywateli jednego państwa członkowskiego na
terytorium innego państwa członkowskiego. Swoboda przedsiębiorczości
obejmuje podejmowanie i wykonywanie działalności na własny rachunek, jak
również zakładanie i zarządzanie przedsiębiorstwami, a zwłaszcza spółkami w
rozumieniu art. 54 akapit drugi TfUE, na warunkach określonych przez
ustawodawstwo państwa przyjmującego dla własnych obywateli. Przepis art. 52
ust. 1 TfUE przewiduje możliwość wprowadzania przez państwa członkowskie
ograniczeń zakładających szczególne traktowanie cudzoziemców uzasadnione
względami porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego lub zdrowia
publicznego.
b)
Dyrektywa Rady 2011/16/UE z dnia 15 lutego 2011 r. w sprawie
współpracy administracyjnej w dziedzinie opodatkowania i uchylająca
dyrektywę 77/799/EWG (Dz. Urz. UE L 64 z 11.3.2011 r., s. 1, ze zm.).
Dyrektywa ustanawia zasady i procedury, zgodnie z którymi państwa
członkowskie współpracują ze sobą w celu wymiany informacji, które wydają
się być istotne do celów stosowania i egzekwowania krajowych przepisów
państw członkowskich dotyczących podatków. Dyrektywa ustanawia również
przepisy dotyczące wymiany powyższych informacji drogą elektroniczną, a
także zasady i procedury, zgodnie z którymi państwa członkowskie i Komisja
mają współpracować w sprawach dotyczących koordynacji i oceny (art. 1 ust. 1
i 2). Co do zasady, dyrektywa dotyczy wszystkich podatków każdego rodzaju
pobieranych przez państwo lub na jego rzecz lub przez jednostki terytorialne lub

2
administracyjne państwa członkowskiego, w tym także władze lokalne lub na
ich rzecz (art. 2 ust. 1). Dyrektywa nie ma jednak zastosowania do podatku od
wartości dodanej i ceł ani do podatków akcyzowych, objętych innymi
przepisami unijnymi dotyczącymi współpracy administracyjnej. Dyrektywa nie
ma również zastosowania do składek na ubezpieczenie społeczne, należnych
państwu członkowskiemu lub jednostkom jego podziału lub instytucjom
ubezpieczenia społecznego ustanowionym na mocy prawa publicznego (art. 2
ust. 2).

III. Analiza przepisów projektu pod kątem ustalonego stanu prawa
Unii Europejskiej
Projekt ustawy dotyczy opodatkowania podatkiem dochodowym
dochodów z kontrolowanej jednostki zagranicznej.

a) Tytułem wstępu należy zaznaczyć, że zgodnie z utrwalonym
orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości (TS), pomimo iż podatki
bezpośrednie (a do takich należy podatek dochodowy) należą do kompetencji
państw członkowskich, to jednak muszą one ją wykonywać z poszanowaniem
prawa unijnego. Biorąc pod uwagę zaproponowaną w projekcie definicję
jednostki kontrolowanej (zob. pkt I niniejszej opinii), należy proponowane
rozwiązanie ocenić w kontekście swobody przedsiębiorczości. Zgodnie bowiem
z orzecznictwem TS do zakresu stosowania postanowień TfUE dotyczących
podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej należą przepisy
krajowe, które znajdują zastosowanie w przypadku, gdy obywatel danego
państwa członkowskiego posiada udział w kapitale spółki mającej siedzibę w
innym państwie członkowskim, pozwalający mu wywierać niewątpliwy wpływ
na decyzje tej spółki i określanie jej działalności.
Swoboda przedsiębiorczości oznacza, że podmioty z państw
członkowskich mają dostęp do działalności na własny rachunek oraz możliwość
jej wykonywania, jak również prawo tworzenia i
zarządzania
przedsiębiorstwami na tych samych warunkach, co określone przez
ustawodawstwo państwa członkowskiego położenia przedsiębiorstwa dla jego
własnych obywateli. Swoboda przedsiębiorczości obejmuje, przysługujące
spółkom utworzonym zgodnie z ustawodawstwem państwa członkowskiego
i mającym statutową siedzibę, zarząd lub główny zakład na terytorium Unii,

1 Zob. wyrok TS z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-347/04 Rewe Zentralfinanz eG, która
wstąpiła w ogół praw i obowiązków ITS Reisen GmbH przeciwko Finanzamt Köln-Mitte,
pkt. 21 oraz przywołane tam orzecznictwo.
2 Zob. wyrok TS z dnia 23 października 2007 r. w sprawie C-112/05 Komisja Wspólnot
Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, pkt. 13 i przywołane tam
orzecznictwo.

3
prawo wykonywania działalności w
danym państwie członkowskim za
pośrednictwem spółki zależnej, oddziału lub agencji.
Przepisy TfUE, niezależnie od ich literalnego brzmienia, należy
interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one temu, by państwo
członkowskie pochodzenia nakładało ograniczenia na podejmowanie
działalności w innym państwie członkowskim, przez jednego z jego obywateli
lub przez spółkę założoną zgodnie z jego ustawodawstwem.
W przypadku opiniowanego projektu oczywiste jest, że zakłada on
odmienne traktowanie podatników w zależności od poziomu opodatkowania
znajdującego zastosowanie do spółki, w której mają udział zapewniający im
kontrolę nad nią. Jeśli bowiem podatnik założy spółkę (nabędzie udziały)
w państwie członkowskim, w
którym podlega ona niższemu poziomowi
opodatkowania podatkiem dochodowym niż w Polsce, dochody osiągane przez
taką spółkę kontrolowaną będą przypisywane polskiemu podatnikowi, który
będzie podlegać opodatkowaniu z tytułu tych dochodów. Natomiast jeśli spółka
kontrolowana zostanie założona i będzie opodatkowana w państwie, w którym
nie będzie podlegać niższemu poziomowi opodatkowania podatkiem
dochodowym, projektowana ustawa nie będzie mieć zastosowania i polski
podatnik nie będzie w takich okolicznościach podlegać opodatkowaniu z tytułu
dochodów spółki kontrolowanej.
To odmienne traktowanie prowadzi do niekorzystnej sytuacji podatkowej
część podatników korzystających ze swobody przedsiębiorczości.
Nie ulega wątpliwości, że proponowane przepisy, zakładające
zróżnicowane traktowanie podatników i
wynikające z
niego niekorzystne
położenie podatników posiadających spółkę kontrolowaną, podlegającą
w innym państwie członkowskim niższemu poziomowi opodatkowania, mogą
utrudniać wykonywanie swobody przedsiębiorczości przez takich podatników,
zniechęcając ich do zakładania, nabywania lub posiadania spółki kontrolowanej
w państwie członkowskim, w
którym podlega ona takiemu poziomowi
opodatkowania. Stanowią one zatem ograniczenie swobody przedsiębiorczości.
Ograniczenie takie może być dopuszczalne jedynie wówczas, gdy
jest uzasadnione nadrzędnymi względami interesu ogólnego. Powinno ono
ponadto w takiej sytuacji być właściwe dla zagwarantowania realizacji danego
celu i nie wykraczać poza to, co jest niezbędne dla jego osiągnięcia.
Zgodnie z uzasadnieniem projektu, proponowane przepisy mają na celu
przeciwdziałanie skutkom konkurencji podatkowej innych państw, w
szczególności unikaniu opodatkowania na skutek pozornego przenoszenia

3 Zob. w szczególności wyrok TS z dnia 21 września 1999 r. w sprawie C-307/97 Saint-
Gobain-ZN, pkt 35.
4 Zob. w szczególności wyrok TS z dnia 16 lipca 1998 r. w sprawie C-264/96 ICI, pkt 21.
5 Zob. wyrok TS z dnia 15 maja 1997 r. w sprawie C-250/95 Futura Participations i Singer,
pkt 26.

4