Senacki projekt ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne

- 2 -
więc w przeświadczeniu, że zobowiązanie podatkowe przedawniło się, nie mając
świadomości, że 5-letni termin uległ zawieszeniu. W „dobrej wierze” mógł też
w konsekwencji wyzbyć się wszelkich dokumentów i dowodów wywiązania się
z obowiązków podatkowych.
Choć przepis art. 70 § 6 pkt 1 ustawy w zakwestionowanym brzmieniu, nadanym ustawą
z dnia 12 września 2002 r., był później nowelizowany, to wyrażona w nim zakwestionowana
norma wciąż obowiązuje.
2.3. „Instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych służy realizacji dwóch
istotnych wartości konstytucyjnych. Pierwszą z nich jest konieczność zachowania równowagi
budżetowej. Przedawnienie zobowiązań podatkowych działa bowiem dyscyplinująco na
wierzyciela publicznego, zmuszając go do egzekwowania należności podatkowych w ściśle
określonych ramach czasowych. Drugą wartością konstytucyjną, która uzasadnia
wprowadzenie instytucji przedawnienia do prawa podatkowego, jest stabilizacja stosunków
społecznych poprzez wygaszanie zadawnionych zobowiązań podatkowych”.
„[C]hoć nie ma konstytucyjnego prawa do przedawnienia zobowiązania podatkowego,
(…) ustawodawca powinien kształtować mechanizmy prawa podatkowego w taki sposób, aby
wygaśnięcie zobowiązania podatkowego następowało w rozsądnym terminie. (…)
[E]gzekwowanie długu podatkowego i towarzysząca mu niepewność podatnika co do stanu
jego zobowiązań podatkowych nie mogą trwać przez dziesięciolecia. Choć instytucja
przedawnienia zobowiązania podatkowego może niekiedy sankcjonować naruszenie przez
podatnika konstytucyjnego obowiązku płacenia podatków, to jednak, skoro została
wprowadzona do systemu prawnego, musi realizować stawiane jej zadania. Jednym z nich zaś
jest stabilizowanie stosunków społecznych poprzez wygaszanie z upływem czasu
zadawnionych zobowiązań podatkowych. (…) [S]tabilizacja stosunków społecznych jest zaś
wartością konstytucyjną zakotwiczoną w zasadzie bezpieczeństwa prawnego, wywodzonej
z art. 2 Konstytucji”.
„[D]atą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe jest
data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia. Postanowienie to jest
wydawane wówczas, gdy zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa
skarbowego lub wykroczenia skarbowego. W treści tego postanowienia określa się czyn
będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną, nie wskazuje się natomiast
osoby podejrzanej o popełnienie tego czynu. Z dniem wydania postanowienia o wszczęciu
postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe następuje
zawieszenie biegu przedawnienia. Na tym etapie postępowanie karne skarbowe nie toczy się

- 3 -
przeciwko określonej osobie, lecz dopiero zmierza do ustalenia podejrzanego. Podatnik nie
jest zatem informowany o wszczęciu postępowania «w sprawie» i nie wie o zaistnieniu
przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przejście
z fazy postępowania «w sprawie» do kolejnej fazy postępowania «przeciwko osobie»
następuje z chwilą przedstawienia tej osobie zarzutów. Staje się ona wówczas stroną tego
postępowania”. Niekiedy jednak „postępowanie karnoskarbowe może zakończyć się na etapie
postępowania «w sprawie», jeżeli nie będzie uzasadnionego podejrzenia, że przestępstwo
(wykroczenie) skarbowe popełniła konkretna osoba”.
„Z jednej strony, zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych
należy postrzegać w kontekście art. 84 Konstytucji, wyrażającego powszechny obowiązek
ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, oraz art. 217 Konstytucji, ustanawiającego
władztwo finansowe państwa. Z obu tych przepisów wynika, że zasadą jest płacenie
podatków, a nie oczekiwanie, że nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego”.
„Z drugiej jednak strony, kształtując przepisy prawa daninowego, ustawodawca musi
brać pod uwagę interesy podatników, którzy w zaufaniu do istniejącego systemu
podatkowego podejmują różne decyzje gospodarcze. Konieczność zachowania równowagi
budżetowej oraz planowanego wykonania budżetu nie może w szczególności usprawiedliwiać
wprowadzania do systemu prawnego pozornych instytucji prawnych (…). Skoro
ustawodawca wprowadza daną instytucję, taką jak przedawnienie zobowiązania
podatkowego, to musi jednocześnie zapewnić obywatelowi możliwość realnego korzystania
z niej (…). Przedawnienie zobowiązania podatkowego, aby nie było instytucją pozorną, musi
również realizować stawiane mu cele, tj. dawać podatnikowi poczucie pewności co do braku
ciążących na nim zobowiązań podatkowych i działać w sposób dyscyplinujący na wierzyciela
podatkowego. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,
skutkujące utrzymywaniem stanu wymagalności tego zobowiązania przez czas bliżej
nieokreślony, narusza poczucie bezpieczeństwa podatnika i nie sprzyja poszanowaniu jego
godności.(…) Upływ czasu, z jednej strony, wzmacnia przekonanie podatnika co do
prawidłowego sposobu rozliczenia zobowiązania podatkowego, lecz z drugiej strony, utrudnia
podatnikowi udowodnienie okoliczności mających wpływ na powstanie tego zobowiązania
i jego wysokość, w razie ich zakwestionowania przez organy podatkowe. Nie można bowiem
wymagać od podatnika przechowywania przez czas bliżej nieokreślony wszelkich
dokumentów i dowodów należytego wywiązywania się z obowiązków podatkowych”.
„Wskutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie
ulega ono wygaśnięciu z upływem 5-letniego terminu przedawnienia liczonego od końca roku

- 4 -
kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, lecz istnieje nadal i może być
egzekwowane przez wierzyciela podatkowego. Podatnikowi wprawdzie nie przysługuje
konstytucyjne prawo do przedawnienia, to jednak z uwagi na treść przepisów (…)
dotyczących instytucji przedawnienia ma on prawo oczekiwać, że upływ terminu
przedawnienia spowoduje wygaśnięcie ewentualnych nieuregulowanych zobowiązań
podatkowych. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wydłuża ten termin o okres
zawieszenia, a tym samym istotnie zmienia sytuację prawną i faktyczną podatnika. Powstaje
wówczas stan niepewności co do sytuacji podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie
podatkowe wygasło. Zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by
podatnik nie tkwił w owym stanie niepewności przez czas bliżej nieokreślony”.
2.4. TK zaznaczył, że zakwestionowanie przepisu nie oznacza, że „postępowanie
w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe powinno być jawne dla podatnika,
a w szczególności, że powinien on być zawiadamiany o wszczęciu postępowania in rem.
Byłoby to sprzeczne z zasadą tajności tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma
istotne znaczenie z punktu widzenia zasady prawdy materialnej. Gdyby bowiem podatnik
wiedział, że w dotyczącej go sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe, mógłby podjąć
działania utrudniające lub uniemożliwiające zebranie niezbędnego materiału dowodowego.
Naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega więc na tym,
że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo
(wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu
przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo
(wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem,
zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą
upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że
przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem
postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez
nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło
się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to
zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez
naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa”.
2.5. Analogiczne rozwiązanie jak w przypadku zobowiązań podatkowych, proponuje się
wprowadzić w art. 65 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne. Choć
przepis ten nie był przedmiotem wyroku TK, mógłby spotkać się z podobnym zarzutem
niekonstytucyjności.

- 5 -
3. Różnice między dotychczasowym a projektowanym stanem prawnym
Od dnia wejścia w życie ustawy organy podatkowe i celne obowiązane będą
do zawiadamiania podatnika (dłużnika) o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia przed
upływem tego terminu (zmiany w Ordynacji podatkowej i Prawie celnym). Ponadto, organy
prowadzące postępowanie przygotowawcze karne (wykroczeniowe) obowiązane będą
informować organy podatkowe (celne) o prowadzonym przez siebie postępowaniu (zmiany
w Kodeksie karnym skarbowym).
Zdecydowano się też na usunięcie z dotychczasowego art. 65 ust. 10 pkt 1 Prawa
celnego fragmentu „postępowania karnego lub”. Zmiana ta wynika z faktu, iż w praktyce
przepis w tej części był bezprzedmiotowy. Służba celna ma bowiem możliwość
rozpoznawania, wykrywania, zapobiegania i zwalczania tylko takich przestępstw
i wykroczeń, które skatalogowane są w art. 2 ust. 1 ustawy 27 sierpnia 2009 r. o służbie
celnej. W katalogu tym wymienia się czyny zabronione, które są przestępstwami
(wykroczeniami) skarbowymi oraz takie, które w tej kategorii się nie mieszczą. Przy czym,
przy tych drugich nie powstaje należność celna, a w związku z tym nie można mówić o jej
przedawnieniu.
W trakcie prac plenarnych zmieniono art. 2 projektu ustawy, nowelizujący Kodeks
karny skarbowy, tak aby zobowiązać organy postępowania karnego do informowania o
toczącym się postępowaniu także organy celne.
W projekcie nie zawarto przepisów przejściowych, co oznacza, że jeżeli upłynęło w dniu
wejścia w życie ustawy 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin
płatności podatku - to zobowiązanie, mimo wszczęcia postepowania karnego, zgodnie
z wyrokiem TK, uległo przedawnieniu. Jeżeli zaś nie upłynęło 5 lat, lecz np. 3 lata, to organ
ma jeszcze 2 lata od dnia wejścia w życie ustawy na poinformowanie podatnika
o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. W przypadku należności celnych od dnia wejścia
w życie ustawy, termin 5 lat również będzie obejmował okres sprzed dnia wejścia w życie
ustawy i okres po dniu wejścia w życie ustawy, z wyjątkiem tych przypadków, gdy uległ on
już zawieszeniu w związku z wszczęciem postępowania karnego przed dniem wejścia w życie
ustawy. Wtedy bowiem obowiązek informowania, w odniesieniu do postępowań celnych nie
istniał, a więc nadal będzie zawieszony. Organy celne oraz sądy administracyjne, maja jednak
obowiązek uwzględniać przy interpretowaniu i stosowaniu przepisów, wyroki TK, ponieważ
mają moc powszechnie obowiązującą.

- 6 -
4. Konsultacje
Opinie w sprawie pierwotnej wersji projektu przedstawili: Minister Finansów, Minister
Sprawiedliwości, Minister Spraw Zagranicznych, Prokuratoria Generalna Skarbu Państwa,
Sąd Najwyższy, Krajowa Rada Sądownictwa, Krajowa Rada Prokuratury i Krajowa Rada
Doradców Podatkowych. Minister Finansów, oprócz poprawek redakcyjnych, zaproponował
by obowiązek informacyjny dotyczył nie samego faktu prowadzenia postępowania, lecz
zawieszenia biegu przedawnienia (tę propozycję zgłosił też Minister Sprawiedliwości),
by wskazać organ właściwy do owego zawiadomienia podatnika oraz by wprowadzić tryb
informowania organu podatkowego (celnego) przez organ prowadzący postępowanie
przygotowawcze o tym postępowaniu (wymaga to zmian w Kodeksie karnym skarbowym).
Uwagi te uwzględniono.
Ponadto, z treści poprawki zgłoszonej w piśmie przez Ministra Finansów - choć nie
wyrażono tego w postaci osobnego postulatu - wynika, że proponuje on nie tylko uzależnienie
zawieszenia biegu terminu przedawnienia od zawiadomienia o tym zawieszeniu, ale także by
zawiadomienie takie było nie tyle możliwością (z której nieskorzystanie spowoduje, że termin
dalej biegnie), lecz obowiązkiem organów. Tę propozycję również uwzględniono. Należy
tylko zaznaczyć, że oznacza to wprowadzenie wyjątku od ogólnej reguły karnego
postępowania przygotowawczego, iż organy prowadzące postępowanie w fazie ad rem nie
mają obowiązku zawiadamiania o tym osoby, przeciwko której postępowanie to mogłoby
w przyszłości się obrócić. Nietypowość tego rozwiązania jest jednak łagodzona tym, że
zawiadomienie podatnika albo dłużnika celnego nie musi mieć miejsca wraz z wszczęciem
postępowania, lecz najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia należności.
Oznacza to, że organ prowadzący postępowanie, będzie miał możliwość zadecydowania, w
którym momencie prowadzonego postępowania poinformuje on o zawieszeniu biegu terminu
przedawnienia. Może on uznać, że ze względu na dobro toczącego postepowania należy to
uczynić w najpóźniejszym dopuszczalnym terminie, a więc w dniu upływu terminu
przedawnienia.
Krajowa Rada Doradców Podatkowych zgłosiła uwagi redakcyjne częściowo zbieżne
z
propozycjami Ministra Finansów, a także propozycję by w ogóle odejść od
dotychczasowego uzależnienia biegu terminu przedawnienia od toczącego się postępowania
karnego czy wykroczeniowego. Tej ostatniej propozycji nie uwzględniono.
Projekt do konsultacji otrzymali także: Naczelna Rada Adwokacka, Krajowa Rada
Radców Prawnych, Stowarzyszenie Sędziów Polskich IUSTITIA, Stowarzyszenia Sędziów
THEMIS, Prokurator Generalny, Stowarzyszenie Prokuratorów Rzeczypospolitej Polskiej,